Управленческий аспект учета полуфабрикатов собственного производства

Шегурова В.П.,
Доцент, кандидат экономических наук,
кафедра бухгалтерского учета, анализа и аудита,
Кечкова А.Е.
студент, Мордовский государственный
университет им. Н.П. Огарева
Актуальные проблемы гуманитарных и естественных наук
№2-1 2014

Предприятия, имеющие сложную производственную структуру, остро нуждаются в оперативной экономической и финансовой информации, помогающей оптимизировать затраты и финансовые результаты, принимать обоснованные управленческие решения. В связи с этим значимость данной работы обусловлена, с одной стороны, большим интересом к проблеме учета полуфабрикатов собственного производства, с другой стороны, ее недостаточной разработанностью.

Соответственно, в современных условиях организация учета полуфабрикатов собственного производства носит актуальный характер в организации производственных процессов.

Бухгалтерия организаций, выпускающих продукцию с использованием полуфабрикатов собственного производства, нередко решает вопросы относительно механизма организации управленческого учета полуфабрикатов при условии, что отдел располагает информацией о полной калькуляции себестоимости работ, услуг в разрезе калькуляционных статей затрат. Существует потребность в количественном и качественном контроле этих изделий, например в отслеживании фактов:

• готовности и соответствия установленным требованиям, технической документации, ГОСТам;
• перемещения изделий;
• использования изделий по назначению.

Исходя из содержания п. 2 ПБУ 5/01 [1], полуфабрикаты собственного производства являются частью материально-производственных запасов (МПЗ), используемых в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг). Таким образом, эти полуфабрикаты имеют самостоятельную идентифицируемую материально-вещественную форму и подлежат учету в порядке, аналогичном порядку учета МПЗ. Это определено Положением по бухгалтерскому учету 5/01.

Учет затрат на производство, как мы знаем, может осуществляться по бесполуфабрикатному варианту, т.е. без системного учета себестоимости полуфабрикатов собственного производства, или по полуфабрикатному варианту - с отражением себестоимости в системе счетов бухгалтерского учета при передаче их из цеха в цех.

При бесполуфабрикатном варианте затраты на изготовление полуфабрикатов учитываются в разрезе калькуляционных статей затрат.

При полуфабрикатном варианте учета затраты на изготовление полуфабрикатов учитываются комплексной статьей «Полуфабрикаты собственного производства». Здесь отслеживается производственный цикл, проводится контроль над себестоимостью изготавливаемых изделий на промежуточных этапах производства готовой продукции, создаются условия для более жесткого контроля деятельности материально ответственных лиц, а также имеется возможность мониторинга экономии по основным статьям затрат производства полуфабрикатов.

В каждом подразделении организации должен вестись оперативный количественный учет наличия и движения полуфабрикатов собственного производства для решения следующих основных задач:

• обеспечить контроль движения полуфабрикатов в производстве и остатков незавершенного производства;
• предупредить возможность сокрытия брака, появления недостач, приписок и т.п.;
• повысить ответственность лиц, связанных с приемом, выдачей и транспортировкой полуфабрикатов;
• способствовать улучшению качества оперативно-производственного планирования.

Порядок организации учета движения полуфабрикатов зависит от особенностей технологии и организации производства, номенклатуры изготовляемых полуфабрикатов, порядка приемки выполненных работ работниками технического контроля, порядка хранения межоперационных заделов и т.п.

Для обобщения информации о наличии и движении изделий (полуфабрикатов) собственного производства в организациях возможны три варианта учета.

1 вариант. Согласно Плану счетов [3] для обобщения информации о наличии и движении полуфабрикатов собственного производства в организациях, ведущих обособленный их учет, предназначен счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства».

Общая схема работы счета 21 заключается в следующем:

• по дебету счета 21, как правило, в корреспонденции со счетом 20 «Основное производство» отражаются расходы, связанные с изготовлением полуфабрикатов;
• по кредиту счета 21 отражается стоимость полуфабрикатов, переданных в дальнейшую переработку (в корреспонденции со счетом 20, 23, 25, 26) и проданных другим организациям и лицам (в корреспонденции со счетом 90 «Продажи»).

2 вариант. Если полуфабрикаты направляются на собственные нужды организации и используются в качестве материалов, то они учитывается по дебету счета 10 «Материалы» (п. 82 Указаний по учету МПЗ [2]).

3 вариант. В организациях, не ведущих обособленный учет полуфабрикатов собственного производства, указанные ценности отражаются в составе незавершенного производства, т.е. на счете 20 обособленно.

Основная проблема, которая возникает при обособленном учете полуфабрикатов собственного производства, заключается в их оценке. Возможны следующие подходы к оценке: по стоимости сырья и материалов; прямым затратам; себестоимости полуфабрикатов; условной учетной цене; трансфертной цене.

Оценка по стоимости сырья и материалов является наиболее простой, однако она не дает полного представления обо всех затратах, понесенных организацией при производстве полуфабрикатов.

Оценка по прямым затратам предполагает наличие установленного организацией перечня затрат, которые напрямую участвуют в создании полуфабрикатов и закрепляются в учетной политике.

Оценка по фактической себестоимости предполагает оценку по всем затратам - и прямым, и косвенным - и в результате является максимально достоверным.

Кроме того, полуфабрикаты собственного производства могут учитываться по нормативной себестоимости с последующим доведением ее до фактической себестоимости.

Вопросы применения нормативного метода учета затрат при организации учета с применением полуфабрикатного метода рассмотрены в следующих нормативных документах:

• обеспечить контроль движения полуфабрикатов в производстве и остатков незавершенного производства;
• предупредить возможность сокрытия брака, появления недостач, приписок и т.п.;
• повысить ответственность лиц, связанных с приемом, выдачей и транспортировкой полуфабрикатов;
• способствовать улучшению качества оперативно-производственного планирования.

Порядок организации учета движения полуфабрикатов зависит от особенностей технологии и организации производства, номенклатуры изготовляемых полуфабрикатов, порядка приемки выполненных работ работниками технического контроля, порядка хранения межоперационных заделов и т.п.

Для обобщения информации о наличии и движении изделий (полуфабрикатов) собственного производства в организациях возможны три варианта учета.

1 вариант. Согласно Плану счетов [3] для обобщения информации о наличии и движении полуфабрикатов собственного производства в рганизациях, ведущих обособленный их учет, предназначен счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства».

Общая схема работы счета 21 заключается в следующем:

• по дебету счета 21, как правило, в корреспонденции со счетом 20 «Основное производство» отражаются расходы, связанные с изготовлением полуфабрикатов;
• по кредиту счета 21 отражается стоимость полуфабрикатов, переданных в дальнейшую переработку (в корреспонденции со счетом 20, 23, 25, 26) и проданных другим организациям и лицам (в корреспонденции со счетом 90 «Продажи»).

Любая оценка полуфабрикатов собственного производства, которая отличается от фактической себестоимости, требует организации учета отклонений фактической себестоимости изделий от их плановой себестоимости.

Согласно Плану счетов для выявления таких отклонений можно использовать счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». При этом выпуск полуфабрикатов собственного производства учитывается на счете 40 аналитически обособленно от выпуска готовой продукции, но имеет аналогичный порядок учета.

Итак, механизм организации учета полуфабрикатов можно организовать с помощью счета 21 по плановой себестоимости с выявлением отклонений фактической производственной себестоимости полуфабрикатов от их плановой себестоимости на счете 40 аналитически обособленно.

Чтобы сформировать себестоимость каждого вида полуфабрикатов собственного производства, организация группирует расходы по статьям калькуляции.

Информация о себестоимости полуфабрикатов в разрезе требуемых калькуляционных статей затрат отражается в карточке заказа на изготовление полуфабриката нарастающим итогом в течение всего периода выполнения заказа.

Поскольку механизм организации учета выполненных работ и оказанных услуг аналогичен механизму при изготовлении изделий-полуфабрикатов одним цехом для другого, отразим лишь основные особенности и проблемные аспекты в организации учета:

1. Так как выполненные работы и оказанные услуги в отличие от изделий- полуфабрикатов не имеют материально-вещественной формы, они отражаются в составе незавершенного производства, т.е. на счете 20 обособленно.

2. Информация о выполненных работах и услугах в разрезе калькуляционных статей по счетам учета затрат передается от филиала к филиалу по авизо вместе с актами выполненных работ (услуг), подписанными уполномоченными лицами филиалов. Если в момент передачи информации фактическая себестоимость выполненных работ (услуг) не сформирована, то в авизо указывается плановая себестоимость выполненных работ (услуг).

3. Для выявления отклонений фактической производственной себестоимости выполненных работ (услуг) от их плановой себестоимости можно использовать счет 40.

Порядок учета, в том числе распределения, общецеховых, общепроизводственных и общехозяйственных расходов устанавливается организацией отдельно по каждому месту возникновения затрат - цеху и аналогичен порядку учета затрат основного производства.

В конечном итоге, данные учета затрат используются для оценки и анализа выполнения плана, определения результатов деятельности предприятий, выполнения плановых заданий структурными частями предприятий, определения фактической эффективности организационно-технических мероприятий по развитию и совершенствованию производства, а также в планово-экономических и аналитических расчетах с целью обоснования целесообразности принимаемых управленческих решений относительно производства собственных полуфабрикатов, их использования или последующей продажи. В связи с этим должна быть обеспечена сопоставимость плановых и учетных данных в отношении состава и классификации затрат, объектов и единиц калькулирования, методов распределения затрат по периодам и т.д.

В практическом смысле не существует такой системы калькулирования затрат, которая позволила бы определить себестоимость единицы продукции со 100-процентной точностью (исключение составляет лишь единичное производство). Любое косвенное отнесение затрат на изделие искажает фактическую себестоимость, снижая тем самым точность калькулирования. В силу этих причин, на наш взгляд, самой точной будет калькуляция по прямым затратам. В таком случае в нее включаются затраты, непосредственно связанные с изготовлением полуфабриката. Критерием точности исчисления себестоимости изделия должна быть не полнота включения затрат в себестоимость, а способ их распределения на тот или иной полуфабрикат.

Литература

1. Приказ Минфина РФ от 09.06.2001 г. № 44н (ред. от 25.10.2010 г.) «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01» // Справочно- правовая система «Консультант Плюс» [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_107302/

2. Приказ Минфина РФ от 28.12.2001 г. № 119н (ред. от 24.12.2010 г.) «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов» // Справочно-правовая система «Консультант Плюс» [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_111057/

3. Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н «Об утверждении Плана и корреспонденции счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению» // Справочно-правовая система «Консультант Плюс» [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru/popular/plan-schetov-buhucheta-fin-hoz-dejatelnosti-organizacij/