6647f638357256_21899836___skip_ 6647f638357429_99219705___skip_ Основные критерии определения налогового резидентства организаций: международные подходы 6647f6383575d0_47417050___skip_ 6647f638357772_56304775___skip_ Т.Э. Рождественская, 6647f638357953_95295622___skip_ доктор юридических наук, профессор кафедры финансового права 6647f638357953_95295622___skip_ Московского государственного юридического университета 6647f638357953_95295622___skip_ имени О.Е. Кутафина (МГЮА) 6647f638357953_95295622___skip_ 125993, Россия, г. Москва, ул. Садовая-Кудринская, д. 9 6647f638357953_95295622___skip_ Е.А. Гузнова 6647f638357953_95295622___skip_ студентка международно-правового факультета 6647f638357953_95295622___skip_ МГИМО МИД России 6647f638357953_95295622___skip_ 119454, Россия, г. Москва, пр. Вернадского, 76 6647f638357953_95295622___skip_ Актуальные проблемы российского права 6647f638357953_95295622___skip_ №5 (78) 2017 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f638358039_95746766___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ 6647f6383583a0_09928937___skip_ Аннотация 6647f6383585a7_28516122___skip_ . Настоящая статья посвящена изучению особенностей определения налогового резидентства, сложившихся в международной практике. В статье на основании анализа судебных дел рассматриваются основные критерии определения налогового резидентства, в частности критерии: места центрального управления и контроля (common law test for corporate residence); места инкорпорации (place of incorporation); места эффективного управления и контроля (place of effective management). 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f638358750_77024404___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ Налоги являются неотъемлемой частью функционирования государства. Роль налогов колоссальна. В теории права налоги рассматриваются в качестве важнейшего признака, отличающего государство от предшествующей ему родовой организации общества, наряду с наличием у государства особой организации публичной власти и иными признаками. Налоги являются основным источником доходов государственного бюджета (до 95 % доходов федерального бюджета в Российской Федерации формируются за счет налоговых отчислений). 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ Особое значение имеет определение круга налогоплательщиков и плательщиков сборов, т.е. организаций и физических лиц, на которых в соответствии с действующим законодательством возложена обязанность уплачивать налоги и/или сборы. Особое значение при определении круга налогоплательщиков имеет принцип резидентства, в соответствии с которым по общему правилу все налогоплательщики конкретного государства подразделяются на две категории: резидентов и нерезидентов. Основное различие между этими двумя группами состоит в том, что резиденты платят налоги в данном государстве со всех доходов, получаемых ими как на территории данного государства, так и за его пределами (так называемый мировой доход, worldwide income), а нерезиденты — только налоги с доходов, полученных от источника в данном государстве. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ Начиная с 90-х гг. XX в. в России было проведено немало реформ, касающихся налоговой системы. Однако в связи со сравнительно недавним переходом к рыночной экономике многие институты налогового права были закреплены в нашем законодательстве значительно позднее, чем, например, во многих государствах — членах Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР). К таким институтам относится и институт резидентства юридических лиц, который был закреплен в российском законодательстве только в 2015 г. 6647f638358a71_13592265___skip_ 1 6647f638358bc2_98917452___skip_ 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f638358dc4_18852266___skip_ 6647f638358a71_13592265___skip_ 1 6647f638358bc2_98917452___skip_ Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 29.12.2014) (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.01.2015) // СПС «КонсультантПлюс». 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ Именно поэтому изучение опыта иных государств имеет огромное значение. И как раз одним из основных вопросов, встающих перед законодателем, является определение понятия резидентства и критериев, на основании которых резидентство определяется. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ В налоговом законодательстве и правоприменительной практике зарубежных стран институт налогового резидентства нашел закрепление как в отношении налогоплательщиков — физических лиц, так и в отношении налогоплательщиков — юридических лиц. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ При этом в большинстве стран мира применяют налоговую систему, в которой присутствует комбинация принципов резидентства и источника («residence and source» taxation systems). В этих системах налогообложению подлежат мировые доходы и имущество резидентов государства, независимо от того, где они находятся 6647f638358a71_13592265___skip_ 2 6647f638358bc2_98917452___skip_ . 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f638358dc4_18852266___skip_ 6647f638358a71_13592265___skip_ 2 6647f638358bc2_98917452___skip_ Гидирим В. А. Принцип резидентства корпораций в международном налоговом праве // NB: Международное право. 2013. № 1. С. 123—170. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ Большое значение для определения подходов к понятию «налоговый резидент» имеет Модельная конвенция ОЭСР, в соответствии с которой вводится понятие «резидент договаривающегося государства» только в целях самой Конвенции. Согласно Модельной конвенции резидент договаривающегося государства — это лицо, которое по законам этого государства подлежит в нем обложению налогом по причине его домициля, резидентства, места управления или любого иного аналогичного критерия. В случаях, когда лицо, не являющееся физическим, считается резидентом обоих договаривающихся государств, согласно Модельной конвенции оно должно считаться резидентом того договаривающегося государства, в котором находится его место эффективного управления и контроля 6647f638358a71_13592265___skip_ 3 6647f638358bc2_98917452___skip_ . Таким образом, рези-дентство в целях Модельной конвенции ОЭСР означает личную привязанность к государству, которая приводит к возникновению полной налоговой ответственности 6647f638358a71_13592265___skip_ 4 6647f638358bc2_98917452___skip_ . 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f638358dc4_18852266___skip_ 6647f638358a71_13592265___skip_ 3 6647f638358bc2_98917452___skip_ OECD Model Convention (2014). Агч. 4. Section I. Paragraph 1, 3. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f638358dc4_18852266___skip_ 6647f638358a71_13592265___skip_ 4 6647f638358bc2_98917452___skip_ John F., Avery J. et al. The Origins of Concepts and Expressions Used in the OECD Model and their Adoption by States // Bulletin — Tax Treaty Monitor. June 2006. P. 230. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ В Комментариях к Модельной конвенции ОЭСР еще раз подчеркивается, что данное определение относится к способам определения резидентства, предусмотренным национальным правом договаривающихся государств 6647f638358a71_13592265___skip_ 5 6647f638358bc2_98917452___skip_ . 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f638358dc4_18852266___skip_ 6647f638358a71_13592265___skip_ 5 6647f638358bc2_98917452___skip_ OECD Model Convention (2010). Commentary to art. 4. Section II. Paragraph 1. P. 8. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ При этом как в Модельной конвенции, так и в двусторонних международных соглашениях об избежании двойного налогообложения содержится лишь открытый перечень возможных критериев, по которым договаривающиеся государства могут определить налоговое резидентство конкретного лица. Отсюда можно сделать вывод о том, что, используя отсылку к национальному законодательству при определении резидентства компаний, Модельная конвенция ОЭСР предлагает использовать механизм коллизионного регулирования в международных налоговых соглашениях. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ Анализ международной практики позволяет сделать вывод о том, что существуют три основных подхода к определению резидентства, в которых используются соответственно три критерия: 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f638359b41_74371513___skip_ 6647f638359c21_06466353___skip_ место центрального управления и контроля (common law test for corporate residence); 6647f638359d80_97944817___skip_ 6647f638359c21_06466353___skip_ место инкорпорации (place of incorporation); 6647f638359d80_97944817___skip_ 6647f638359c21_06466353___skip_ место эффективного управления и контроля (place of effective management). 6647f638359d80_97944817___skip_ 6647f638359fb2_18380859___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ 1. Место центрального управления и контроля (common law test for corporate residence). Критерий центрального управления и контроля, который также называют «критерием определения компаний по общему праву», широко применялся в Великобритании. В настоящее время данный критерий используется в Великобритании только по отношению к офшорным компаниям и компаниям — нерезидентам этой страны 6647f638358a71_13592265___skip_ 6 6647f638358bc2_98917452___skip_ , он также широко распространен в странах, имеющих с ней исторические связи (например, в Канаде) 6647f638358a71_13592265___skip_ 7 6647f638358bc2_98917452___skip_ . 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f638358dc4_18852266___skip_ 6647f638358a71_13592265___skip_ 6 6647f638358bc2_98917452___skip_ Residence of Companies under Tax Treaties and EC Law, EC and International / Maisto G. (ed.) // Tax Law Series. Vol. 5. Amsterdam: IBFD, 2009. Pp. 826—827. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f638358dc4_18852266___skip_ 6647f638358a71_13592265___skip_ 7 6647f638358bc2_98917452___skip_ Гидирим В. А. Указ. соч. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ Данный критерий относится к высшему уровню управления компанией. В широком понимании при использовании данного критерия необходимо ответить на два вопроса: 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f63835a516_23566633___skip_ 6647f638359c21_06466353___skip_ где именно директора компании осуществляют свои полномочия; 6647f638359d80_97944817___skip_ 6647f638359c21_06466353___skip_ действительно ли осуществление полномочий директоров приводит к возникновению центрального управления и контроля. 6647f638359d80_97944817___skip_ 6647f63835a701_71885623___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ При этом если полномочия директоров и принятие существенных решений осуществляется менеджером или контролирующим акционером, то в таком случае именно их деятельность и их резидентство являются значимыми при определении резидентства компании. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ Применительно к данному принципу существует несколько способов или тестов определения места центрального управления и контроля, основными из которых являются: 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f63835a516_23566633___skip_ 6647f638359c21_06466353___skip_ тест «места проведения заседаний директоров»; 6647f638359d80_97944817___skip_ 6647f638359c21_06466353___skip_ тест «фактического места принятия решений»; 6647f638359d80_97944817___skip_ 6647f638359c21_06466353___skip_ тест «узурпации власти» (тест направления руководящих указаний и инструкций директорам). 6647f638359d80_97944817___skip_ 6647f63835a701_71885623___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ Тест «места проведения заседаний директоров». Основные положения данного способа были сформулированы в британском деле «DeBeers Consolidated Mines Ltd. v. Howe (Surveyor of Taxes)» 6647f638358a71_13592265___skip_ 8 6647f638358bc2_98917452___skip_ одним из судей, лордом Лоренбурном: «При применении концепции резидентства к компаниям, на мой взгляд, нам следует применять аналогию с индивидуумом. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f638358dc4_18852266___skip_ 6647f638358a71_13592265___skip_ 8 6647f638358bc2_98917452___skip_ De Beers Consolidated Mines Ltd. v. Howe [1906] AC 455. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ Компания не может есть или спать, но она может иметь дом и осуществлять хозяйственную деятельность. Следовательно, нам необходимо определить, где компания на самом деле имеет дом и ведет свою деятельность. ...Компания является резидентом того государства, где осуществляется ее реальная деятельность, .а реальная деятельность осуществляется там, где в действительности осуществляется центральное управление и контроль. ...Этот вопрос является исключительно вопросом факта, и его решение зависит не от того, что написано в том или ином постановлении или уставе, но от детального изучения бизнеса и торговой деятельности компании» 6647f638358a71_13592265___skip_ 9 6647f638358bc2_98917452___skip_ . 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f638358dc4_18852266___skip_ 6647f638358a71_13592265___skip_ 9 6647f638358bc2_98917452___skip_ De Beers Consolidated Mines Ltd. v. Howe [1906] AC 455. P. 212—213. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ В данном деле «De Beers» являлась компанией, зарегистрированной и инкорпорированной в ЮАР. Ее головной офис также находился в ЮАР. Акционеры данной компании осуществляли как плановые, так и внеплановые собрания в ЮАР. Но собрания совета директоров «De Beers» осуществлялись как в ЮАР, так и в Лондоне (Великобритания), при том что большинство членов совета имело постоянное место жительства в Великобритании. И с точки зрения устава компании, и исходя из фактических обстоятельств дела именно решения собраний совета, проводившихся в Лондоне, имели преимущественное значение. Исходя из этого, суд Палаты лордов согласился с мнением налоговых органов Великобритании в том, что «De Beers» является резидентом Великобритании в целях налогообложения именно потому, что деятельность компании контролировалась и управлялась директорами в Лондоне, в связи с этим мировой доход компании подлежит обложению налогом в Великобритании. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ Тест «фактического места принятия решений». В деле «Unit Construction v. Bullock (Inspector of Taxes)» 6647f638358a71_13592265___skip_ 10 6647f638358bc2_98917452___skip_ британская материнская компания имела три дочерние компании в Кении. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f638358dc4_18852266___skip_ 6647f638358a71_13592265___skip_ 10 6647f638358bc2_98917452___skip_ Unit Construction Co. Ltd. Appellant v. Bullock (Inspector of Taxes) Respondent [1960] Appeal Cases 351. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ Все дочерние компании были зарегистрированы и осуществляли торговую деятельность в Кении. Согласно уставам дочерних компаний полномочия по контролю и управлению принадлежали советам директоров в Кении, и все заседания советов по факту проходили именно в этой стране. Однако полномочия директоров дочерних компаний были номинальными, все значимые решения, касающиеся деятельности дочерних компаний, по существу, принимались советом директоров материнской компании в Великобритании. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ В данном деле, суд Палаты лордов отменил аргумент нижестоящих судов о том, что «только предусмотренный уставом, и, следовательно, полномочный орган управления и контроля имеет значение при определении резидентства компании». Судья Палаты лордов Вискоунт Симондс заявил: «Хозяйственная деятельность компании не является менее управляемой в Лондоне лишь потому, что она должна управляться в Кении. Резидентство компании определяют значимые факты, а не положения ее устава, несмотря на то, что последние являются императивными. ... Таким образом, я прихожу к выводу о том, что именно фактическое место управления, а не то место, в котором должно осуществляться управление, определяет резидентство компании» 6647f638358a71_13592265___skip_ 11 6647f638358bc2_98917452___skip_ . 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f638358dc4_18852266___skip_ 6647f638358a71_13592265___skip_ 11 6647f638358bc2_98917452___skip_ Unit Construction Co. Ltd. Appellant v. Bullock (Inspector of Taxes) Respondent [1960] Appeal Cases 363. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ В данном деле центральное управление и контроль за деятельностью дочерних компаний фактически осуществлялись в Великобритании, в то время как советы директоров дочерних компаний просто «проштамповывали» (rubber-stamped) решения, принятые советом директоров материнской компании в Великобритании. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ Тест «узурпации власти» (тест направления руководящих указаний и инструкций директорам). Вопрос о разграничении между простым влиянием на принятие решений советом директоров компании и фактическим узурпированием полномочий совета директоров рассматривался в недавнем деле «Wood v. Holden (Inspector of Taxes)» 6647f638358a71_13592265___skip_ 12 6647f638358bc2_98917452___skip_ . 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f638358dc4_18852266___skip_ 6647f638358a71_13592265___skip_ 12 6647f638358bc2_98917452___skip_ Wood & Anor v Inspector of Taxes Rev 1 [2006] EWCA Civ 26. URL: http://www.bailii.org/ew/cases/EWCA/Civ/2006/26.html. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ В данном деле речь шла о налоговой схеме, созданной с целью избежания налогообложения, одним из элементов которой была датская компания «Eulalia», которая управлялась единственным директором, голландской компанией ABN AMRO. «Eulalia» совершила крупную сделку по купле-продаже акций (контрагентом являлась компания — резидент Британских Виргинских островов), но какой-либо иной деятельности она не осуществляла. Доходы от отчуждения акций принадлежали супругам Вуд, резидентам и налогоплательщикам Великобритании. Налоговые органы Великобритании пришли к выводу о том, что продажа акций через «Eulalia» была осуществлена с целью избежания британского налогообложения, при том что фактически «Eulalia» должна рассматриваться как резидент Великобритании, поскольку ее единственный директор получал указания о том, что ему делать, от супругов Вуд из Великобритании, и, соответственно, именно в Великобритании осуществлялись центральное управление и контроль. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ При рассмотрении данного дела Апелляционный суд сформулировал следующее утверждение: «При определении, где находится центральное управление и контроль компании, инкорпорированной за пределами Великобритании, важно различать случаи, когда: 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f63835a516_23566633___skip_ 6647f638359c21_06466353___skip_ управление и контроль над компанией осуществляется ее собственными уставными органами (советом директоров или общим собранием); 6647f638359d80_97944817___skip_ 6647f638359c21_06466353___skip_ функции таких уставных органов «узурпированы» — в том смысле, что управление и контроль над организацией осуществляется независимо от уставных органов или без обращения к ним» 6647f638358a71_13592265___skip_ 13 6647f638358bc2_98917452___skip_ . 6647f638359d80_97944817___skip_ 6647f63835a701_71885623___skip_ 6647f638358dc4_18852266___skip_ 6647f638358a71_13592265___skip_ 13 6647f638358bc2_98917452___skip_ Wood & Anor v Inspector of Taxes Rev 1 [2006] EWCA Civ 26. P. 27. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ Таким образом, Апелляционный суд пришел к выводу о том, что дочерняя компания становится резидентом юрисдикции ее материнской компании только в том случае, если полномочия совета директоров дочерней компании были узурпированы директорами материнской компании, и директора дочерней компании просто «проштамповывают» решения совета директоров материнской компании. При этом если директора дочерней компании действительно обдумывают решения, которые они должны принять, то, даже если эти решения совпадают с решениями материнской компании, дочерняя компания будет резидентом той страны, где проходят встречи ее совета директоров. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ 2. Место инкорпорации (place of incorporation). Данный способ определения налогового резидентства является первоочередным во многих странах. В разных странах определение понятия «инкорпорация» может иметь различные значения, однако во всех случаях оно сводится к какой-либо форме государственной регистрации и выдачи соответствующего документа 6647f638358a71_13592265___skip_ 14 6647f638358bc2_98917452___skip_ . 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f638358dc4_18852266___skip_ 6647f638358a71_13592265___skip_ 14 6647f638358bc2_98917452___skip_ Гидирим В. А. Указ. соч. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ Первым делом, в котором резидентство компании определялось на основе данного критерия, стало дело «Attorney-General v. Alexander» 6647f638358a71_13592265___skip_ 15 6647f638358bc2_98917452___skip_ , рассмотренное в судах Великобритании. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f638358dc4_18852266___skip_ 6647f638358a71_13592265___skip_ 15 6647f638358bc2_98917452___skip_ Attorney-General v. Alexander (1874) LR 10 Exch 20. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ В данном деле «Imperial Ottoman Bank», инкорпорированный в Турции, выполнял функции турецкого центрального банка, но при этом занимался коммерческой деятельностью и финансировался частными лицами из Парижа и Лондона. Согласно документам, регулирующим его деятельность, местом нахождения банка являлся Стамбул. Также банк обладал правом открывать представительства и филиалы, один из которых был открыт в Лондоне. Все сотрудники администрации банка в Стамбуле назначались специальным комитетом из 10 английских и 10 французских представителей, которые проводили регулярные встречи в Париже и Лондоне. Данный комитет осуществлял общее руководство банком, наблюдение и контроль за его деятельностью. Английские директора также осуществляли руководство лондонским подразделением банка, на базе которого по факту проводились как очередные, так и внеочередные собрания акционеров, на которых утверждался годовой отчет о деятельности руководящего комитета, финансовая отчетность, а также выбирались члены руководящего комитета. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ На основании вышесказанного, налоговые органы Великобритании решили, что банк является резидентом Великобритании, поэтому его мировой доход должен облагаться налогом именно в этой стране. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ Рассмотрев данное дело, Суд по делам Казначейства пришел к выводу о том, что банк не является резидентом Великобритании. Председательствующий судья Келли заявил: «Как мне представляется, убедительно закреплено в тексте документов, которые мы можем назвать уставом,... Местом нахождения банка является Константинополь (Стамбул); с разрешения правительства он может открывать столько филиалов и представительств, сколько посчитает необходимым . Таким образом, если эта компания должна быть названа резидентом где-либо, то я полагаю, что она должна быть резидентом в Константинополе, только там, где расположено место ее нахождения согласно четким формулировкам устава. Филиалы и представительства, которые компания открывает в Лондоне, Париже или где-либо еще, не являются банками как таковыми, а только лишь подразделениями этого банка, место нахождения которого расположено в Константинополе» 6647f638358a71_13592265___skip_ 16 6647f638358bc2_98917452___skip_ . 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f638358dc4_18852266___skip_ 6647f638358a71_13592265___skip_ 16 6647f638358bc2_98917452___skip_ Attorney-General v. Alexander (1874) Law Reports 10 Exchequer Cases 20, 30. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ Таким образом, суд определил резидентство компании на основании положений ее устава, не принимая во внимание место ее фактического управления. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ В настоящее время критерий места инкорпорации закреплен в Законе о финансах 1988 г. 6647f638358a71_13592265___skip_ 17 6647f638358bc2_98917452___skip_ следующим образом: «Компания, инкорпорированная в Великобритании, считается резидентом Великобритании в целях применения налоговых законов». 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f638358dc4_18852266___skip_ 6647f638358a71_13592265___skip_ 17 6647f638358bc2_98917452___skip_ Finance Act 1988. URL: http://www.legislation.gov.uk/ukpga/1988/39/enacted. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ Таким образом, судебная практика и законодательство Великобритании пошли по пути распространения резидентской налоговой юрисдикции на максимальное количество компаний, имеющих с Великобританией ту (место центрального управления и контроля) или иную (место инкорпорации) связь. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ Долгое время в законодательстве России не было установлено понятия «налоговое резидентство юридических лиц». Вместо этого для определения лиц — налогоплательщиков налога на прибыль в России использовалась конструкция «российские организации — иностранные организации» (п. 1 ст. 246 НК РФ). Фактически, данная конструкция соответствует рассмотренному здесь критерию места инкорпорации для определения резидентства юридических лиц. Однако в настоящее время в Налоговый кодекс РФ также включен критерий места управления для иностранных организаций (п. 1 ст. 246.2). 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ 3. Место эффективного управления и контроля (place of effective management). Данный критерий существовал в Модельной конвенции ОЭСР 6647f638358a71_13592265___skip_ 18 6647f638358bc2_98917452___skip_ к качестве самодостаточного правила вплоть до 2000 г. Он был введен в целях урегулирования коллизий, связанных с резидентством компаний, если такая компания является резидентством нескольких государств 6647f638358a71_13592265___skip_ 19 6647f638358bc2_98917452___skip_ . 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f638358dc4_18852266___skip_ 6647f638358a71_13592265___skip_ 18 6647f638358bc2_98917452___skip_ OECD Model Double Taxation Convention on Income and Capital 2000. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f638358dc4_18852266___skip_ 6647f638358a71_13592265___skip_ 19 6647f638358bc2_98917452___skip_ Triangular Cases, in Model Tax Convention: Four Related Studies (OECD 1992). 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ Однако в Комментарии к Модельной конвенции ОЭСР 6647f638358a71_13592265___skip_ 20 6647f638358bc2_98917452___skip_ в 2000 г. было внесено изменение, касающееся места эффективного управления. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f638358dc4_18852266___skip_ 6647f638358a71_13592265___skip_ 20 6647f638358bc2_98917452___skip_ OECD Model Convention (2000). Commentary to art. 4. Section III. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ Согласно Комментариям, местом эффективного управления и контроля является местом, где осуществляется ключевое управление и принимаются решения, связанные с торговой деятельностью компании, которые, по существу, являются значимыми для ведения хозяйственной деятельности всей организации. Место эффективного управления обычно находится там, где принимают свои решения члены высшего руководящего звена и высшие органы компании (совет директоров), где должны определяться действия, необходимые для всего предприятия в целом. Данный критерий был введен Модельной конвенцией ОЭСР в качестве наиболее предпочтительного критерия для определения резидентства лиц иных, чем индивиды. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ Для более четкого понимания представленного выше определения места эффективного управления необходимо точнее определить основные понятия, используемые в данном определении: 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f63835a516_23566633___skip_ 6647f638359c21_06466353___skip_ «ключевой» («key») — важный, значимый, основной, определяющий, стратегический; 6647f638359d80_97944817___skip_ 6647f638359c21_06466353___skip_ «эффективный» («effective») — приводящий к желаемому или подразумеваемому результату, даже если намерение не было выражено прямо. В контексте определения места эффективного управления и контроля термин «эффективный» должен пониматься в значении французского понятия «effective», которое означает «действительный, подлинный, фактический» (англ. «real»); 6647f638359d80_97944817___skip_ 6647f638359c21_06466353___skip_ «ключевое управление и решения, связанные с торговой деятельностью компании» («key management and commercial decisions») — это решения, связанные с глобальной стратегией и политикой деятельности компании, принимаемые ее членами высшего руководящего звена и высшими органами (senior management / key management personnels); 6647f638359d80_97944817___skip_ 6647f638359c21_06466353___skip_ в целях данного определения термин «члены высшего руководящего звена и высшие органы компании» («senior management / key management personnels») включает в себя руководителей компании и сотрудников, занимающих в ней ключевые руководящие посты, которые в целом ответственны за осуществление ключевого управления и принятие решений, связанных с торговой деятельностью компании. 6647f638359d80_97944817___skip_ 6647f63835a701_71885623___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ Членами высшего руководящего звена и высшими органами компании могут являться совет директоров, генеральный директор, единоличный исполнительный орган, исполнительный директор, финансовый директор, главный бухгалтер, операционный директор, главы различных подразделений и департаментов (например, начальники отдела продаж и отдела маркетинга) и т.д. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ Следует отметить, что данный перечень членов высшего руководящего звена и высших органов компании является приблизительным, точный перечень данных лиц, а также их конкретные наименования и степень влияния на осуществление ключевого управления и принятие решений, связанные с торговой деятельностью компании, будут зависеть от государства, в котором осуществляется их деятельность, а также от конкретной компании. При этом для определения места эффективного управления и контроля следует учитывать все имеющие отношение к данному делу факты, в том числе, помимо всего прочего, место проведения заседания совета директоров, место, в котором обычно осуществляется руководящее управление, место осуществления деятельности главными должностными лицами, место ведения бухгалтерского учета и хранения архивов и т.д. Следует учитывать, что у компании может быть несколько мест управления, но только одно место эффективного управления и контроляsup 6647f638358a71_13592265___skip_ 21 6647f638358bc2_98917452___skip_ . 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f638358dc4_18852266___skip_ 6647f638358a71_13592265___skip_ 21 6647f638358bc2_98917452___skip_ OECD Model Convention (2010). Commentary to art. 4. Section III, p. 24. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f6383581f5_37142580___skip_ Таким образом, поскольку Модельная конвенция ОЭСР не содержат четкой дефиниции «налогового резидентства» и использует отсылку к национальному законодательству при определении резидентства компаний, можно сделать вывод, что Модельная конвенция ОЭСР предлагает использовать механизм коллизионного регулирования в международных налоговых соглашениях. Анализ международной практики позволяет сделать вывод о том, что существуют три основных подхода к определению резидентства, в которых используются соответственно три критерия: 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f638359b41_74371513___skip_ 6647f638359c21_06466353___skip_ место центрального управления и контроля (common law test for corporate residence); 6647f638359d80_97944817___skip_ 6647f638359c21_06466353___skip_ место инкорпорации (place of incorporation); 6647f638359d80_97944817___skip_ 6647f638359c21_06466353___skip_ место эффективного управления и контроля (place of effective management). 6647f638359d80_97944817___skip_ 6647f638359fb2_18380859___skip_ 6647f63835d0c8_19471597___skip_ БИБЛИОГРАФИЯ 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f63835d349_73073095___skip_ 1. Гидирим В.А. Принцип резидентства корпораций в международном налоговом праве // NB: Международное право. — 2013. — № 1. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f63835d349_73073095___skip_ 2. John F. Avery J. et al. The Origins of Concepts and Expressions Used in the OECD Model and their Adoption by States // Bulletin — Tax Treaty Monitor. June 2006. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f63835d349_73073095___skip_ 3. Lang M. Introduction to the Law of Double Taxation Conventions. — Wien: Linde Verlag Wein Ges.m.b.H., 2010. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f63835d349_73073095___skip_ 4. Maisto G. (ed.), Residence of Companies under Tax Treaties and EC Law // EC and International Tax Law Series. — Vol. 5. — Amsterdam: IBFD, 2009. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f63835d349_73073095___skip_ 5. IBFD International Tax Glossary. — 6th ed. — 2009. 6647f638357e23_79799581___skip_ 6647f638358750_77024404___skip_ 6647f63835db23_97753253___skip_ 6647f63835dcc5_72790990___skip_ Метки 6647f638358750_77024404___skip_ 6647f63835df32_81024120___skip_ 6647f63835e0d8_92341843___skip_ налоги 6647f63835e240_35966275___skip_ 6647f63835e361_00446249___skip_ налогообложение 6647f63835e240_35966275___skip_ 6647f63835e540_31687044___skip_ налоговый суверенитет 6647f63835e240_35966275___skip_ 6647f63835e6c4_49617217___skip_ налоговое резидент-ство организаций 6647f63835e240_35966275___skip_ 6647f63835e824_43645508___skip_ налоговый резидент 6647f63835e240_35966275___skip_ 6647f63835e992_84123509___skip_ налоговый нерезидент 6647f63835e240_35966275___skip_ 6647f63835eb03_36096108___skip_ критерии налогового резидентства 6647f63835e240_35966275___skip_ 6647f63835ec61_92541622___skip_ модельная конвенция организации экономического сотрудничества и развития (оэср) 6647f63835e240_35966275___skip_ 6647f63835edd1_18073400___skip_ комментарии к модельной конвенции оэср 6647f63835e240_35966275___skip_ 6647f638358750_77024404___skip_ 6647f63835ef50_22434374___skip_ Программа Финансовый анализ - 6647f638356448_67489820___skip_ для анализа финансового состояния предприятия, позволяющая рассчитывать большое количество финансово-экономических коэффициентов. 6647f63835f121_90004556___skip_ 6647f63835f235_30229476___skip_ 6647f63835f423_53073035___skip_ Скачать программу 6647f638356718_44018600___skip_ 6647f63835e240_35966275___skip_ 6647f638358750_77024404___skip_ 6647f63835f670_40118329___skip_ 6647f63835f813_10529391___skip_ Попроборать 6647f638356718_44018600___skip_ Онлайн 6647f63835e240_35966275___skip_ 6647f638358750_77024404___skip_ 6647f638358750_77024404___skip_ 6647f638356c25_44135099___skip_ 6647f638358750_77024404___skip_ 6647f63835faa9_77499446___skip_ 6647f63835fc78_34052900___skip_ См. также 6647f638358750_77024404___skip_ 6647f63835fe86_69579609___skip_ 6647f638360068_41806888___skip_ 6647f638360192_17926541___skip_ Финансовый анализ Онлайн 6647f63835e240_35966275___skip_ 6647f638358750_77024404___skip_ 6647f638358750_77024404___skip_ 6647f638358750_77024404___skip_