Т.Г. Шешукова,
д-р экон. наук, профессор,
заведующая кафедрой
учета, аудита и экономического анализа
Пермского государственного национального
исследовательского университета
А.В. Береснева,
ассистент кафедры
учета, аудита и экономического анализа
Пермского государственного национального
исследовательского университета
Аудитор
№4 2015
Рассмотрены понятия внутреннего аудита, предложено новое определение. Проведено исследование аудита на малых предприятиях Пермского края, разработана методика определения организационной структуры внутреннего аудита. В результате теоретических основ и эмпирического опыта определены функции внутреннего аудитора.
На протяжении последних лет в России наблюдается устойчивый интерес к внутреннему аудиту. Его развитию и совершенствованию уделяется большое внимание, поскольку внутренний аудит является действенным инструментом, предназначенным для выявления возможностей повышения эффективности деятельности организации, и выступает одним из ее конкурентных преимуществ. Организация внутреннего аудита на предприятиях обусловливается также требованиями законодательства. Согласно п. 1. ст. 19 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»: «экономический субъект обязан организовать и осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни. Экономический субъект, бухгалтерская (финансовая) отчетность которого подлежит обязательному аудиту, обязан организовать и осуществлять внутренний контроль ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности (за исключением случаев, когда его руководитель принял обязанность ведения бухгалтерского учета на себя)» [1].
В настоящее время службы внутреннего аудита существуют на многих крупных и средних предприятиях, а также активно внедряются на малых предприятиях. Напомним, что критерии отнесения субъекта предпринимательства к малому приведены в Федеральном законе от 24.07.2007 № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» [2]. Согласно данному закону, к малым предприятиям относятся организации, у которых:
В Пермском крае число малых предприятий (без микропредприятий) на 1 октября 2014 г. составляло 4191 [3]. Поэтому вопрос организации внутреннего аудита имеет массовый характер и является весьма актуальным для многих малых предприятий.
Существует достаточно много определений внутреннего аудита в официальных документах, некоторые из которых приведены в табл. 1.
Анализ существующих определений внутреннего аудита позволяет отметить следующие их недостатки:
Авторы предлагают следующее определение внутреннего аудита. Внутренний аудит представляет собой непрерывную независимую проверку систем бухгалтерского и налогового учета и отчетности, осуществляемую специальным подразделением организации, атакже предоставление консультаций, направленных на совершенствование работы организации.
Активное распространение внутреннего аудита в России породило создание Института внутренних аудиторов (ИВА), который был образован в 2000 г. и является профессиональной ассоциацией, объединяющей внутренних аудиторов, специалистов в области внутреннего контроля, сотрудников контрольно-ревизионных подразделений российских компаний и организаций. ИВА имеет десять региональных центров, сформированных на базе организаций-партнеров в Екатеринбурге, Казани, Краснодаре, Красноярске, Нижнем Новгороде, Новосибирске, Перми, Санкт-Петербурге, Тюмени, Хабаровске.
ИВА организует и проводит для своих членов тематические встречи, на которых обсуждаются актуальные вопросы внутреннего аудита; организует ежегодные общероссийские конференции по внутреннему аудиту; предоставляет своим членам возможность познакомиться с современными методами и способами организации и проведения внутреннего аудита; дает доступ к обширной информационной базе по вопросам внутреннего аудита, внутреннего контроля, управления рисками. ИВА проводит также семинары и корпоративные тренинги по внутреннему аудиту, на которых обсуждаются теоретические и практические аспекты внутреннего аудита.
Институт внутренних аудиторов участвует в качестве экспертной организации при разработке законодательно-нормативной базы в сферах внутреннего аудита и внутреннего контроля.
Таблица 1. Определения внутреннего аудита
Источник | Определение |
Международный Институт внутренних аудиторов (The IIA) [4] | Деятельность по предоставлению независимых и объективных гарантий и консультаций, направленная на совершенствование работы организации |
Международный стандарт аудита (ISA) 610 [5] | Деятельность подразделения клиента по оценке работы субъекта, проверке и мониторингу адекватности и эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля |
федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности (ФПСАД) 29 «Рассмотрение работы внутреннего аудита» [6] |
Контрольная деятельность, осуществляемая внутри аудируемого лица его подразделением — службой внутреннего аудита |
Следует отметить, что в российских организациях более активным становится использование внутреннего аудита в качестве средства, способствующего сокращению расходов, устранению неэффективной деловой практики и снижению рисков организации. Обусловливается это тем, что внутренний аудит «держит» все подразделения организации в «тонусе», контролируя эффективность их деятельности для достижения поставленных целей организации.
Необходимость организации внутреннего аудита должна быть оценена с точки зрения целесообразности. В случае принятия руководством решения о формировании подразделения (службы, отдела) внутреннего аудита необходимо определить оптимальное количество его сотрудников. Это во многом зависит от специфики организации, учетной политики, трудоемкости и прочих условий.
Нами было исследовано более десяти малых предприятий, осуществляющих свою деятельность в Пермском крае со схожими параметрами, а именно:
Была разработана методика формирования организационной структуры и численности службы внутреннего аудита, которая включает: состав выполняемых функций, периодичность исполнения; определение трудоемкости, приведенной к месячному исполнению; определение трудоемкости, приведенной к годовому исполнению.
В результате исследования теоретических основ и практического опыта определился следующий состав функций внутреннего аудитора:
Для представленных функций определена периодичность исполнения: ежедневно, еженедельно, ежемесячно, ежегодно.
Теоретическим и эмпирическим путем была определена трудоемкость функций внутреннего аудитора для малых предприятий с указанными ранее параметрами [8] (табл. 2). Расчет осуществлялся исходя из условий, что общее количество рабочих дней в 2014 г. составило 247 дней, среднее количество рабочих дней в месяце — 21 день (247дней:12 мес.).
Таблица 2. Расчет численности отдела внутреннего аудита в соответствии с функциональным содержанием труда
№ | Функции |
Периодичность исполнения |
Трудоемкость (ч) |
Трудоемкость, приведенная к месячному исполнению (ч) | Трудоемкость, приведенная к годовому исполнению (ч) |
1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
1 | Оценка эффективности системы бухгалтерского учета | Ежедневно | 1 | 21 | 247 |
2 | Сверка проведенных операций с плановыми данными | Ежедневно | 1 | 21 | 247 |
3 | Проверка правильности расчета сумм платежей | Ежедневно, кроме годовой | 1 | 21 | 226 |
4 | Сверка данных бухгалтерского учета с расчетами аудитора | Ежедневно, кроме годовой | 1 | 21 | 226 |
5 | Анализ рабочей документации, первичных документов, договоров (сроки, условия) | Ежедневно, кроме годовой | 1 | 21 | 226 |
6 | Оценка соблюдения требований законодательства | Ежедневно | 1 | 21 | 247 |
7 | Подготовка ежедневного отчета о контроле совершенных операций и сделок | Ежедневно | 0,5 | 10 | 123 |
8 | Подготовка еженедельного отчета о контроле финансово-хозяйственной деятельности Общества | Еженедельно, кроме годовой | 1 | 4 | 51 |
9 | Горизонтальный и вертикальный анализ показателей бухгалтерской отчетности, анализ динамики | Ежемесячно | 1 | 1 | 12 |
10 | Проверка взаимосвязей показателей бухгалтерской отчетности | Ежемесячно | 1 | 1 | 12 |
11 | Выявление «слабых мест» | Ежемесячно | 1 | 1 | 12 |
12 | Определение существенности, оценка риска | Ежегодно | 1 | - | 1 |
13 | Составление плана и программы проверки | Ежегодно | 0,5 | - | 0,5 |
14 | Аудиторская выборка | Ежегодно | 1 | - | 1 |
15 | Анализ точности данных по счетам бухгалтерского учета с данными бухгалтерской отчетности, с главной книгой | Ежегодно | 1 | - | 1 |
16 | Проверка операций с нематериальными активами | Ежегодно | 1 | - | 1 |
17 | Проверка операций с основными средствами, НИОКР, капитальными вложениями | Ежегодно | 1 | - | 1 |
18 | Проверка операций с запасами | Ежегодно | 1 | - | 1 |
19 | Проверка дебиторской задолженности | Ежегодно | 2 | - | 2 |
20 | Проверка операций с финансовыми вложениями | Ежегодно | 1 | - | 1 |
21 | Проверка операций по кредитам и займам полученным | Ежегодно | 1 | - | 1 |
22 | Проверка кредиторской задолженности | Ежегодно | 1 | - | 1 |
23 | Проверка расчетов с подотчетными лицами | Ежегодно | 1 | - | 1 |
24 | Проверка расчетов по оплате труда | Ежегодно | 2 | - | 2 |
25 | Проверка расчетов с персоналом по прочим операциям | Ежегодно | 1 | - | 1 |
26 | Проверка расчетов по резервам | Ежегодно | 1 | - | 1 |
27 | Проверка расходов будущих периодов | Ежегодно | 1 | - | 1 |
28 | Проверка операций с капиталом | Ежегодно | 0,5 | - | 0,5 |
29 | Проверка правильности формирования выручки | Ежегодно | 2 | - | 2 |
30 | Проверка правильности формирования себестоимости | Ежегодно | 2 | - | 2 |
31 | Проверка правильности формирования прочих доходов и расходов | Ежегодно | 2 | - | 2 |
32 | Проверка правильности исчисления и уплаты НДС | Ежегодно | 2 | - | 2 |
33 | Проверка правильности исчисления и уплаты НДФЛ | Ежегодно | 1 | - | 1 |
34 | Проверка правильности исчисления и уплаты страховых взносов | Ежегодно | 2 | - | 2 |
35 | Проверка правильности исчисления и уплаты налога на прибыль | Ежегодно | 2 | - | 2 |
36 | Проверка правильности исчисления и уплаты налога на имущество | Ежегодно | 2 | - | 2 |
37 | Проверка правильности исчисления и уплаты транспортного налога | Ежегодно | 1 | - | 1 |
38 | Проверка правильности исчисления и уплаты земельного налога | Ежегодно | 1 | - | 1 |
39 | Сравнение фактических показателей с расчетами аудитора | Ежегодно | 1 | - | 1 |
40 | Выявление ошибок и оценка их существенности | Ежегодно | 1 | - | 1 |
41 | Свод результатов проверки | Ежегодно | 1 | - | 1 |
42 | Анализ финансовых результатов | Ежемесячно | 2 | 2 | 24 |
43 | Подготовка отчета по ежемесячной проверке | Ежемесячно | 2 | 2 | 24 |
44 | Подготовка отчета по ежегодной проверке | Ежегодно | 2 | - | 2 |
45 | Консультирование | Ежедневно | 1 | 21 | 247 |
46 | Разработка мероприятий по совершенствованию ведения бухгалтерского учета | Ежемесячно | 1 | 1 | 12 |
ИТОГО | 56,5 | 169 | 1976 |
Таким образом, общая трудоемкость функций по внутреннему аудиту за год составляет 1976 ч. Исходя из 40-часовой недели (8-часового дня) и 247 рабочих дней в году, определяется необходимое количество человек, занимающихся внутренним аудитом:
1976 : (8 х 247) = 1 человек.
На основе полученных данных организации необходимо разработать внутренний документ — Положение о внутреннем аудите, утверждаемый руководством организации.
Несмотря на то, что, согласно расчету, на предприятии требуется 1 внутренний аудитор, в Положении организация может указать, что обязанность по осуществлению внутреннего аудита возложена на отдел внутреннего аудита. Это связано с развитием организации в перспективе. По мере ее развития, возможно, произойдет изменение ключевых параметров деятельности организации, что повлияет на трудоемкость функций, и, следовательно, возможно, возникнет необходимость в увеличении числа сотрудников отдела.
В заключение следует отметить, что внутренний аудит является составной частью системы внутреннего контроля организации. При участии внутренних аудиторов система внутреннего контроля становится совершеннее и устойчивее к изменяющимся условиям внутренней и внешней среды. Внутренний аудит является одним из инструментов повышения эффективности деятельности организации и способствует росту ее инвестиционной привлекательности.
Литература
1. Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»// Собрание законодательства РФ. 2011. № 50, ст. 7344. Доступ из СПС «КонсультантПлюс». URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_170573 (дата обращения: 13.12.2014).
2. Федеральный закон от 24.07.2007 № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации»// Собрание законодательства РФ. 2007. № 31. Ст. 4006. Доступ из СПС «КонсультантПлюс». URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_157188/ (дата обращения: 13.12.2014).
3. Территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Пермскому краю. URL: http://permstat.gks.ru (дата обращения: 29.12.2014).
4. Институт внутренних аудиторов. URL: http://www.iia-ru.ru (дата обращения: 13.12.2014).
5. International Standard on Auditing 610. Using the Work of Internal Auditors. URL: https://www.ifac.org/sites/default/files/publications/files/ISA-610-(Revised-2013).pdf (дата обращения: 13.12.2014).
6. Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 29 «Рассмотрение работы внутреннего аудита». Утверждено постановлением Правительства РФ от 25.08.2006 № 523. URL: http:// www.minfin.ru/ru/perfomance/audit/standarts (дата обращения: 13.12.2014).
7. Шешукова Т.Г., Береснева А.В. К понятию аналитических процедур в аудите/ Т.Г. Шешукова, А.В. Береснева// Аудитор. 2014. № 8. С. 28-33.
8. Шешукова Т.Г., Береснева А.В. Развитие методики применения аналитических процедур на этапе планирования аудиторской проверки/ Т.Г. Шешукова, А.В. Береснева// Аудиторские ведомости. 2014. № 10. С. 45-60.