Единый статический и динамический бухгалтерский баланс

А.Д. Черкай,
аудитор,
член Российского союза аудиторов
Аудитор
№4 (апрель), 2017

Усиление роли динамических показателей в МСФО

В Концептуальных основах финансовой отчетности в новой редакции 2010 г. [1] Совет по международным стандартам финансовой отчетности во введении обозначил задачу обеспечения подготовки финансовой отчетности, позволяющей пользователям принимать правильные экономические решения в отношении:

• того, когда покупать, удерживать или продавать инвестиции в долевые инструменты;
• оценки деятельности руководства в интересах собственников или его подотчетности перед ними;
• оценки способности организации по выплате заработной платы и предоставлению прочих вознаграждений своим работникам;
• оценки обеспеченности предоставленных организации заемных средств;
• определения налоговой политики организации;
• размеров распределяемой организацией прибыли и дивидендов;
• сбора и использования статистических данных национального дохода;
• регулирования деятельности организаций.

При этом Советом по международным стандартам финансовой отчетности ставится задача подготовки отчетности не только для оценки и контроля, но и прогноза будущих значений динамических (имеющих временной характер) характеристик деятельности организаций и на их базе принятия решений по инвестициям в организацию и управление ею.

В пунктах ОВ12, ОВ15-ОВ21 главы 1 новой редакции Концептуальных основ финансовой отчетности обращается внимание на необходимость представления информации как об экономических ресурсах отчитывающейся организации и требованиях к ней, так и об изменениях ее ресурсов и требований к ней, и в первую очередь с целью оценки денежных потоков. Отмечается, что вся эта информация несет в себе полезные исходные сведения для принятия решений о предоставлении организации ресурсов. При этом указывается, что:

• информация об экономических ресурсах отчитывающейся организации и требованиях к ней, а также об изменениях в данных экономических ресурсах и требованиях к ней обеспечивает лучшую основу для оценки прошлых и будущих результатов деятельности организации, чем просто информация о поступлениях и выплатах денежных средств за этот период;
• информация о финансовых результатах отчитывающейся организации, достигнутых в прошлом, и о том, как ее руководство исполнило свои обязанности, обычно является полезной при прогнозировании будущей отдачи от экономических ресурсов организации. Эта информация указывает на величину прироста доступных отчитывающейся организации экономических ресурсов и, как следствие, на ее способность генерировать чистые поступления денежных средств в ходе своей деятельности, а не посредством получения дополнительных ресурсов напрямую от инвесторов и кредиторов;
• информация о денежных потоках помогает пользователям понять проводимые отчитывающейся организацией операции, дать оценку ее финансовой и инвестиционной деятельности, оценить ее ликвидность или платежеспособность и интерпретировать прочую информацию о финансовых результатах, а также помогает пользователям оценить способность организации генерировать будущие чистые поступления денежных средств.

Примеры статических и динамических показателей в МСФО

В новой редакции Концептуальных основ финансовой отчетности декларируется увеличение внимания в будущих международных стандартах финансовой отчетности к динамической составляющей отчетности. Ранее в 2008 г. эти идеи были апробированы в предложенном Фондом МСФО для обсуждения проекте отчетности потоков денежных средств [2], связанных с тремя типами деятельности: операционной, инвестиционной и финансовой. При этом динамические показатели рассматривались в активах и пассивах параллельно со статическими показателями. Следует отметить, что в предлагаемом проекте отчетности использовались не приведенные в МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» определения нефинансовых и финансовых активов и обязательств, а отличные от них.

Операционная (текущая) основная деятельность организации связывалась в проекте с использованием в этой деятельности основных средств, нематериальных активов и других внеоборотных активов, а также материально-производственных запасов, а также с приобретением и продажей ценных бумаг, с проведением краткосрочных расчетов по этой деятельности с кредиторами и дебиторами.

Инвестиционная деятельность связывалась с инвестиционными вложениями в долгосрочные финансовые вложения и в инвестиционную собственность, например, в недвижимость, а также с долгосрочной дебиторской задолженностью, если она принесет не потери, а доход.

Финансовая деятельность связывалась с денежными средствами, оборотами капитала, долгосрочной и краткосрочной кредиторской задолженностью, в том числе по налогам, займам, кредитам, а также с активами, предназначенными для продажи.

Эти новые для МСФО предложенные варианты отчетности не были приняты в качестве стандартов. Но основные идеи, связанные с необходимостью усиления роли динамических статей отчетности были включены в 2010 году в Концептуальные основы финансовой отчетности, которые продолжают обсуждаться с целью их уточнения [3].

На усиление внимания к динамическим статьям отчетности в соответствии с новыми Концептуальными основами финансовой отчетности [1] и на предложенные Фондом МСФО примеры их использования [2] обратил внимание И.Р. Сухарев [4], который наряду со статическим балансом рассматривал баланс динамических показателей. Баланс динамических показателей - оборотов рассматривали также А.Г. Рудановский [5], называвший его дифференциальным балансом, Идзири [6], О.И. Кольвах [7], Ю.И. Сигидов и А.И. Трубилин [8].

Единый статический и динамический баланс

Для отчетности по МСФО построение баланса динамических показателей достаточно актуально, так как в пробный баланс в учете и в заключительный баланс - Отчет о финансовом положении - по МСФО входят только статические показатели отчетности.

При использовании в качестве пробного баланса оборотно-сальдовой ведомости задача решается значительно проще. Это демонстрирует приведенный в табл. 1 пример построения единого статического и динамического баланса (ЕСД-баланса).

Отметим, что в ЕСД-балансе названия уточняющих подразделов начинаются словами «в том числе». При проведении дальнейшей детализации доходов и расходов, потоков денежных средств и изменений компонент капитала данный ЕСД-баланс может содержать достаточно полные данные отчетов о финансовых результатах, движении денежных средств и об изменении капитала. При этом все динамические характеристики приводятся вместе со статьями отчета о финансовом положении (баланса). Немаловажно и то, что при переходе в отчетности к единому статическому и динамическому балансу число основных форм отчетности сократится, а объем полезной информации при этом может не уменьшиться.

Таблица 1. Единый статический и динамический баланс, тыс. руб.

Литература

1. Концептуальные основы финансовой отчетности [Электронный ресурс] / Совет по МСФО. - 2010. http://minfin.ru/common/UPLOAD/library/2014/06/main/kontseptualnye_osnovy_na_sayt.pdf.

2. Preliminary Views on Financial Statement Presentation / Discussion Paper. Published by the International Accounting Standards Board (IASB) in October 2008 for comments to be submitted by 14 April 2009 / International Accounting Standards Committee Foundation. - 2008.

3. Basis for Conclusions Exposure Draft ED/2015/3 Conceptual Framework for Financial Reporting. - May 2015.

4. Сухарев И.Р. Стерео бухгалтерия. - M.: ИЦП «Маска», 2014. - 384 с.

5. Рудановский А.П. Анализ баланса. - М.: Макиз. - 1926. - 748 с.

6. Ijiri У.A. Framework for Triple-Entry Bookkeeping // The Accounting Review. - 1986. - Vol. LXI. - No 4. - Oktober. - P. 745-759.

7. Кольвах О.И. Моделирование бухгалтерского учета. Ситуационно-матричный подход. - М.: Вузовская книга. - 2010. - 336 с.

8. Сигидов Ю.И., Трубилип A.M. Теория бухгалтерского учета. - М.: ИНФРА-М, 2014. - 320 с.