Обесценение активов - это моральное устаревание или видимая порча актива, снижающая его полезный потенциал. Например, оборудование, вышедшее из строя и требующее дорогостоящего ремонта.
Допустим, компания приобрела оборудование за 10 млн руб. со сроком полезного использования 10 лет. За 5 лет стало ясно, что из-за технического прогресса оборудование морально устарело и его стоимость использования составляет лишь 3 млн руб. Балансовая стоимость оборудования на тот момент - 5 млн руб. (первоначальная стоимость 10 млн минус аккумуляторная амортизация на 5 лет). Так как стоимость использования (3 млн) ниже балансовой стоимости (5 млн), компания должна убыток от обесценения в 2 млн руб. (5 млн - 3 млн). При этом балансовая стоимость оборудования будет равна 3 млнм руб., что соответствует его возмещаемой стоимости.
Проверка обесценения активов является важным механизмом для определения оценки стоимости различных объектов учета. Она регулируется рядом стандартов бухгалтерского учета (ФСБУ) в зависимости от типа деятельности:
В качестве основных средств применяется ФСБУ 6/2020 «Основные средства». Согласно стандарту наличия, необходимо организовать анализ признаков обесценения основных средств на конец каждого отчетного года. Признаками могут быть:
Если такие признаки будут обнаружены, организация должна определить возмещаемую стоимость активов. Она представляет собой наибольшую из двух величин: справедливую стоимость вычета затрат на выживание и использование ценностей. Если возмещаемая величина меньше балансовой стоимости, признается убыток от обесценения.
Пример: Организация обеспечивает оборудование балансовой стоимостью 5 млн руб. Рыночная стоимость единичного оборудования снизилась до 3 млн руб. Ценность использования оборудования составляет 4 млн руб. Таким образом, возмещаемая сумма равна 4 млн руб., что меньше балансовой стоимости. Организация должна убыток от обесценения в сообществе 1 млн руб.
Для запасов применяется ФСБУ 5/2019 «Запасы». Организация должна проанализировать наличие признаков обесценения запасов на конец каждого отчетного периода. Признаками могут быть:
Если чистая стоимость продажи ниже себестоимости, следует признать резерв на обесценение запасов. Чистая стоимость продажи - это Предполагаемая цена продажи в ходе обычной деятельности по вычету предполагаемых затрат на завершение производства и поставки.
Пример: Организация импортировала сырье по цене 100 руб. застеклу. На конец года рыночная цена курса составляет 80 руб. застеклу. Предполагаемые затраты на реализацию - 10 руб. Чистая стоимость продажи равна 80 - 10 = 70 руб., что меньше себестоимости. Организация должна создать резерв под обесценение в сообществе 30 руб. на единицу (100 - 70).
Для капитальных вложений применяется ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения». Организация должна проанализировать наличие признаков обесценения капитальных вложений на конец каждого отчетного года. Признаками могут быть:
Если такие признаки будут обнаружены, организация должна определить возмещаемую сумму капитальных вложений. Она представляет собой наибольшую из двух величин: справедливую стоимость вычета затрат на выживание и использование ценностей. Если возмещаемая величина меньше балансовой стоимости, признается убыток от обесценения.
Для учета аренды применяется ФСБУ 25/2018 «Аренда». Арендатор должен проанализировать наличие признаков обесценения активов в форме права пользования на конец каждого отчетного периода. Признаками могут быть:
Если такие признаки обнаружены, арендатор должен определить возмещаемую сумму активов в форме права использования. Она представляет собой наибольшую из двух величин: справедливую стоимость вычета затрат на выживание и использование ценностей. Если возмещаемая величина меньше балансовой стоимости, признается убыток от обесценения.
Таким образом, проверка на обесценение является необходимым механизмом для определения стоимости активов и признания убытков в случае их обесценения. Она регулируется различными ФСБУ в зависимости от типа актива и включает анализ признаков обесценения, определение возмещаемой суммы и сравнение ее с балансовой стоимостью.
В случае возникновения ситуации, в которой может произойти обесценение финансовых вложений, организация должна проверить наличие условий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений. Указанная проверка производится по всем финансовым вложениям организации, указанным в п.37 ПБУ 19/02, по которым наблюдаются признаки их обесценения. В случае если проверка на обесценение подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, организация образует резерв под обесценение финансовых вложений на величину разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью таких финансовых вложений.
Коммерческая организация образует указанный резерв за счет финансовых результатов организации (в составе операционных расходов), а некоммерческая - за счет увеличения расходов. В бухгалтерской отчетности стоимость таких финансовых вложений показывается по учетной стоимости за вычетом суммы образованного резерва под их обесценение. Проверка на обесценение финансовых вложений производится не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года при наличии признаков обесценения. Организация имеет право производить указанную проверку на отчетные даты промежуточной бухгалтерской отчетности. Организацией должно быть обеспечено подтверждение результатов указанной проверки.
Если по результатам проверки на обесценение финансовых вложений выявляется дальнейшее снижение их расчетной стоимости, то сумма ранее созданного резерва под обесценение финансовых вложений корректируется:
Признанные последствия от обесценения - это сумма, на которую балансовая стоимость рассчитывает его возмещаемую стоимость. Например, если балансовая стоимость оборудования составляет 1 млн руб., то его справедливая стоимость по расчету затрат на восстановление - 800 тыс. руб. руб., то убыток от обесценения будет равен 200 тыс. руб. руб. (1 млн – 800 тыс.). Это приводится в отчете о финансовых результатах.
Восстановленные нарушения от обесценения, когда первоначального признания убытка от обесценения перестают существовать. Например, если оборудование, по которому ранее было признано убыток в 200 тыс. руб. руб. было современно, и его справедливая стоимость возросла до 1,1 млн руб., то восстановленная часть убытка составила 300 тыс. руб. руб. (1,1 млн – 800 тыс.). Это отражается как доход в отчете о финансовом положении.
События и обстоятельства, повлиявшие на убыток от обесценения, могут быть постоянными (изменение рыночных условий, технологий) или нарушениями (физическое повреждение актива, изменение выхода из использования). Например, если компания производит устаревшую продукцию, это может привести к обесценению оборудования, используемого для ее производства.
Сумма убытков от обесценения отражается в отчете о финансовых проблемах по статье «Прочие расходы». Например, если компания признала убыток от обесценения основных средств в сообществе 500 тыс. руб., то в отчете будет отражена запись:Дебет 91.2 «Прочие расходы» - 500 тыс. руб. руб. Кредит 02 «Амортизация основных средств» - 500 тыс. руб. руб.
Отдельные активы и генерирующие факторы. Если невозможно определить возмещаемую стоимость отдельного актива, то убыток от обесценения определяется для генерации эффекта, к которому относится этот актив. Генерирующая единица - это наименьшая идентифицируемая группа активов, генерирующая притоки денежных средств, которые в определенной степени независимы от притоков денежных средств от других активов или групп активов.
Например, если компания имеет несколько магазинов, каждый магазин можно рассматривать как отдельную генерирующую единицу. Если один из магазинов убыточен, то убыток от обесценения относится к гудвилу и другим активам этого магазина, которые уменьшают их балансовую стоимость. Таким образом, обесценение активов должно быть отражено в бухгалтерском учете и раскрыто в финансовой отчетности для последующего представления финансовой организации.
Подходы к возмещению убытков от обесценения активов существуют в зависимости от того, были ли активы ранее переоценены или нет.
Если активы были ранее переоценены, и по ним был признан убыток от обесценения, то при последующем возмещении этой убытка, восстанавливается постепенное признание в составе последующего дохода и увеличивается прирост стоимости от переоценки по изменению актива.
Например, компания ООО «Альфа» осуществляет строительство зданий, первоначальная стоимость которой составляет 10 000 000 руб. В последующем отчетном периоде здание было переоценено до справедливой стоимости в 12 000 000 руб., а затем приростная стоимость от переоценки в 2 000 000 руб. была признана в составе совокупного дохода.
В текущем отчетном периоде была проведена проверка на обесценение, и было установлено, что справедливая стоимость здания снизилась до 11 000 000 руб. Таким образом, был признан убыток от обесценения в размере 1 000 000 руб. (12 000 000 - 11 000 000), что уменьшило прирост стоимости от переоценки в отчете о совокупном доходе.
В следующем отчетном периоде была проведена повторная переоценка, и справедливая стоимость здания увеличилась до 11 500 000 руб. Восстановление убытка от обесценения в сообществе 500 000 руб. (11 500 000 - 11 000 000) будет признано в составе последовательного дохода и увеличения прироста стоимости от переоценки по изменению здания.
Если активы не были переоценены, то при возмещении ранее признанного убытка от обесценения, восстановленная впоследствии признается в составе прибыли или убытка.
Например, компания ООО «Бета» приобрела оборудование за 5 000 000 руб. В предыдущем отчетном периоде было установлено, что возмещаемая небольшая сумма инвестиций снизилась до 4 000 000 руб., и был признан убыток от обесценения в размере 1 000 000 руб. (5 000 000 - 4 000 000) в отчете о прибылях и убытках.
В нынешнем отчетном периоде была проведена повторная оценка, и возмещаемая стоимость оборудования увеличилась до 4 500 000 руб. Восстановление убытка от обесценения в обществе в размере 500 000 руб. (4 500 000 - 4 000 000) будет признано в составе прибыли или убытка в отчете о прибылях и убытках.
Таким образом, восстановление убытка от обесценения зависит от того, был ли актив ранее переоценен или нет. В случае переоцененного актива восстановление признается в составе совокупного дохода, а в случае непереоцененного - в составе прибыли или убытка.
Основной целью стандарта IAS 36 "Обесценение активов" является определение порядка, который организация должна применять при учете активов, чтобы их балансовая стоимость не превышала возмещаемую сумму. Другими словами, стандарт призван не допустить завышения стоимости активов в финансовой отчетности.
Рассмотрим пример. Предположим, компания приобрела оборудование за 1 млн руб. со сроком полезного использования 5 лет. Через 3 года балансовая стоимость оборудования составляет 400 тыс. руб. (первоначальная стоимость за вычетом накопленной амортизации). Однако рыночная стоимость аналогичного оборудования упала до 200 тыс. руб., и руководство компании ожидает, что будущие экономические выгоды от использования оборудования будут ниже ожидаемых. В этом случае необходимо провести тест на обесценение.
Возмещаемая сумма оборудования определяется как наибольшая из двух величин: справедливой стоимости за вычетом затрат на выбытие и ценности использования. Предположим, справедливая стоимость оборудования за вычетом затрат на выбытие составляет 180 тыс. руб., а ценность использования - 220 тыс. руб. Таким образом, возмещаемая сумма равна 220 тыс. руб.
Поскольку балансовая стоимость оборудования (400 тыс. руб.) превышает возмещаемую сумму (220 тыс. руб.), необходимо признать убыток от обесценения в размере 180 тыс. руб. (400 тыс. - 220 тыс.). Балансовая стоимость оборудования будет уменьшена до возмещаемой суммы (220 тыс. руб.), а убыток от обесценения будет отражен в отчете о прибылях и убытках.
Таким образом, стандарт IAS 36 обеспечивает достоверное отражение стоимости активов в финансовой отчетности, предотвращая завышение их балансовой стоимости. Это позволяет пользователям отчетности принимать обоснованные экономические решения.
Признание убытков от обесценения активов в финансовой отчетности является важным аспектом бухгалтерского учета. Это происходит, когда балансовая стоимость актива превышает его возмещаемую сумму, то есть сумму, которую компания может получить от использования или продажи актива. В таком случае компания должна признать убыток от обесценения в отчете о прибылях и убытках.
Предположим, компания "Альфа" имеет в своем балансе гудвилл, который был признан при приобретении другой компании. Гудвилл был отнесен к генерирующей единице "Бета", которая включает в себя несколько активов, таких как основные средства, нематериальные активы и запасы. При проверке на обесценение на конец отчетного периода компания "Альфа" обнаруживает, что одно из основных средств, входящих в состав генерирующей единицы "Бета", имеет признаки обесценения. Это может быть связано, например, с физическим износом оборудования или снижением спроса на продукцию, производимую с его использованием.
В соответствии с МСФО (IAS) 36 "Обесценение активов", компания "Альфа" должна рассчитать возмещаемую сумму генерирующей единицы "Бета". Возмещаемая сумма - это наибольшая из двух величин: справедливой стоимости за вычетом затрат на выбытие и ценности использования.
Предположим, что возмещаемая сумма генерирующей единицы "Бета" составляет 1 000 000 руб., а ее балансовая стоимость (включая гудвилл) - 1 200 000 руб. Таким образом, убыток от обесценения составляет 200 000 руб. (1 200 000 - 1 000 000). Компания "Альфа" должна признать этот убыток следующим образом:
Счет | Дебет | Кредит |
Убыток от обесценения | 200 000 | |
Основные средства | 100 000 | |
Гудвилл | 100 000 |
Убыток от обесценения в первую очередь относится на актив, который вызвал признаки обесценения (в данном случае основные средства), а затем пропорционально на другие активы генерирующей единицы, включая гудвилл.
Признание убытков от обесценения важно для достоверного отражения финансового положения компании и принятия правильных управленческих решений. Оно также влияет на налогообложение и распределение прибыли.
Уменьшение балансовой стоимости активов при обесценении происходит в следующем порядке:
Таким образом, убыток от обесценения сначала списывается на гудвилл, а затем пропорционально распределяется на другие активы генерирующей единицы. Это позволяет максимально точно отразить фактическое снижение стоимости активов и избежать завышения их балансовой стоимости.
Обесценение активов может оказывать существенное влияние на финансовую отчетность компаний, затрагивая различные ее аспекты.
Когда компания признает обесценение актива, она должна отразить убыток от обесценения в отчете о прибылях и убытках за текущий период. Это приводит к снижению прибыли или увеличению убытка компании в отчетном году. Например, если компания, занимающаяся розничной торговлей, признает обесценение своих торговых точек в размере 5 млн руб., ее прибыль уменьшится на эту сумму.
Обесценение актива приводит к уменьшению его балансовой стоимости в отчете о финансовом положении компании. Это отражается в активе баланса, где стоимость обесцененного актива будет показана за вычетом накопленных убытков от обесценения. Продолжая пример с торговыми точками, балансовая стоимость этих активов в отчете о финансовом положении будет уменьшена на 5 млн руб.
Если обесцененный актив ранее был переоценен с отражением прироста стоимости в прочем совокупном доходе, то при признании обесценения часть или весь ранее признанный прирост стоимости будет списан из прочего совокупного дохода в отчет о прибылях и убытках. Это приведет к уменьшению накопленного прочего совокупного дохода в отчете об изменениях в капитале.
Например, если компания, занимающаяся недвижимостью, ранее признала прирост стоимости своих офисных зданий в размере 10 млн руб. в прочем совокупном доходе, а затем признала обесценение этих зданий в размере 7 млн руб., то 7 млн руб. будут списаны из прочего совокупного дохода в отчет о прибылях и убытках, уменьшая накопленный прочий совокупный доход на эту сумму.
Обесценение активов может оказывать влияние на ключевые финансовые показатели компании, такие как рентабельность активов (ROA), рентабельность собственного капитала (ROE), коэффициент текущей ликвидности и другие. Например, признание убытка от обесценения уменьшит чистую прибыль компании, что приведет к снижению показателей рентабельности. Уменьшение балансовой стоимости активов может улучшить показатель текущей ликвидности, если обесцененные активы относятся к внеоборотным.
Таким образом, обесценение активов оказывает существенное влияние на финансовую отчетность компаний, затрагивая их прибыль или убыток, стоимость активов, прочий совокупный доход и ключевые финансовые показатели. Своевременное признание обесценения активов важно для достоверного отражения финансового положения и результатов деятельности компании.
Обесценение активов может носить как плановый, так и неплановый характер в зависимости от причин и обстоятельств, приводящих к снижению стоимости актива. Плановое (нормальное) обесценение - это постепенное снижение стоимости актива в процессе его использования, связанное с физическим и моральным износом. Примером может служить амортизация основных средств. Так, если первоначальная стоимость оборудования составляла 1 млн руб., а срок полезного использования - 5 лет, то ежегодная сумма амортизации будет равна 200 тыс. руб. (1 млн / 5 лет). Таким образом, балансовая стоимость оборудования будет планомерно снижаться на 200 тыс. руб. ежегодно.
Неплановое обесценение возникает внезапно, в результате непредвиденных обстоятельств. Оно может быть вызвано различными факторами, такими как:
Например, если предприятие понесло убытки из-за пандемии и вынуждено было списать часть товарных запасов с истекшим сроком годности, то это будет являться примером внепланового обесценения. Или если в результате пожара было уничтожено оборудование, то его остаточная стоимость также подлежит списанию как внеплановое обесценение.
Таким образом, плановое обесценение является закономерным процессом, связанным с нормальным износом и отражается в учете путем начисления амортизации. Неплановое обесценение возникает внезапно, в результате непредвиденных обстоятельств и требует оперативного реагирования со стороны руководства предприятия.
Обесценение активов может происходить по различным причинам, которые можно разделить на две основные категории: внешние и внутренние факторы.
К внешним факторам, вызывающим обесценение активов, относятся:
К внутренним факторам, вызывающим обесценение активов, относятся:
Рассмотрим пример. Крупная нефтегазовая компания в 2020 году списала $17,5 млрд из-за обесценения активов. Основными причинами стали снижение цен на нефть и газ, а также пересмотр долгосрочных прогнозов спроса на энергоносители в связи с пандемией COVID-19. Это наглядно демонстрирует, как внешние факторы, такие как изменение рыночной конъюнктуры, могут приводить к существенному обесценению активов компаний.
Стратегии предотвращения и минимизации обесценения активов компаний следующие:
Регулярные инвестиции в обновление и техническое обслуживание основных средств помогают предотвратить их преждевременный износ и обесценение. Например, компания "Северсталь" ежегодно вкладывает миллиарды руб. в модернизацию своих металлургических мощностей, чтобы поддерживать высокую производительность и качество продукции.
Диверсификация деятельности в различные сферы снижает зависимость от конъюнктуры отдельных рынков и уменьшает риск обесценения активов. Так, "Газпром" помимо газодобычи развивает нефтяной, энергетический и другие бизнесы, что позволяет компенсировать колебания спроса на газ.
Поддержание оптимальной долговой нагрузки и диверсификация источников финансирования снижают риски рефинансирования и банкротства, которые могут привести к обесценению активов. Например, "Роснефть" активно использует долгосрочные кредиты и облигации для финансирования капитальных вложений, что позволяет избегать вынужденной продажи активов в неблагоприятные периоды.
Эффективное управление запасами сырья, материалов и готовой продукции помогает избежать их морального и физического устаревания. Так, ритейлер "Магнит" использует современные системы управления цепочками поставок и прогнозирования спроса, чтобы минимизировать избыточные запасы и списания.
Снижение издержек и повышение производительности труда увеличивают устойчивость бизнеса к внешним шокам и снижают риски обесценения активов. Например, "Аэрофлот" реализует программы бережливого производства и цифровизации, чтобы повысить эффективность использования парка воздушных судов и сократить операционные расходы.
Таким образом, комплексный подход к управлению активами, включающий модернизацию, диверсификацию, оптимизацию финансов, управление запасами и повышение эффективности, позволяет российским компаниям эффективно противостоять рискам обесценения и поддерживать долгосрочную устойчивость бизнеса.