Особенности определения налоговой нагрузки предприятия для выявления налоговых рисков

Устинова Татьяна Евгеньевна,
заместитель начальника,
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой
службы №8 по Тульской области
Россия, Тульская область, поселок Ленинский,
Известия Тульского государственного университета.
Экономические и юридические науки
№2-1 2017

Рассмотрены два варианта расчета показателя налоговой нагрузки налогоплательщика, применяемые налоговыми органами при анализе рисков совершения налоговых правонарушений: на основании сведений о как об уплаченных, так и о начисленных налогах. Дана оценка каждому из вариантов расчета налоговой нагрузки с точки зрения выявления потенциальных налоговых нарушений.

Одним из направлений развития, обозначенных Федеральной налоговой службой, является повышение уровня ее открытости для налогоплательщиков. При этом особый интерес с точки зрения налогоплательщика могут представлять сведения и показатели, служащие основанием для назначения выездной налоговой проверки. Такой интерес в сложившихся экономически сложных условиях имеет под собой веские основания. Так, применение налоговиками риск-ориентированного подхода к назначению выездных налоговых проверок позволяет по итогам таких проверок доначислять налогоплательщикам значительные суммы налогов, пени и штрафов. В дальнейшем отвлечение денежных средств в уплату этих доначислений может существенно осложнить ведение текущей финансово-хозяйственной деятельности предприятия, а в ряде случаев привести к его банкротству.

Налогоплательщик может самостоятельно оценить риск попасть в поле зрения налоговиков для проведения выездного контроля, применив при анализе показателей своей деятельности предложенную Федеральной налоговой службой Концепцию системы планирования выездных налоговых проверок (далее - Концепция) [1].

На сегодняшний день одним из основных критериев оценки полноты уплаты налогов в бюджет отдельно взятым предприятием является показатель его налоговой нагрузки. Этот показатель признается в качестве индикатора наличия налоговых рисков в финансово-хозяйственной деятельности предприятия Концепцией [1].

Названная Концепция определяет налоговую нагрузку как «соотношение суммы уплаченных налогов по данным отчетности налоговых органов и оборота (выручки) организаций по данным Федеральной службы государственной статистики (Росстата)» [1]. Используемая для оценки налоговых рисков налоговая нагрузка определена в Концепции в разрезе видов экономической деятельности как «ее средний уровень по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли» [1]. При этом предполагается наличие налоговых рисков в случае, когда имеет место отклонение налоговой нагрузки анализируемого предприятия от ее среднего значения по отрасли.

Однако, исследование данных статистической отчетности Федеральной налоговой службы, размещенных на официальном сайте данного ведомства www.nalog.ru [2], позволяет говорить о необходимости пересмотра подхода к порядку расчета налоговой нагрузки предприятия при определении налоговых рисков, предлагаемых Концепцией.

Так, приведенный в табл.1 и табл.2 анализ данных статистической отчетности Федеральной налоговой службы, отражающей суммы начисленных и поступивших в бюджет платежей (Отчет по форме1-НМ «Начисление и поступление налогов, сборов и иных обязательных платежей в консолидированный бюджет Российской Федерации») [3,4], а также суммы неуплаченных налогов (отчет по форме 4-НМ «Задолженность по налогам и сборам, пеням и налоговым санкциям в бюджетную систему Российской Федерации») [3,4], позволяет говорить о необъективном уровне налоговой нагрузки предприятия, рассчитанном на основе уплаченных им в бюджет сумм налогов.

Таблица 1. Анализ данных статистической отчетности Федеральной налоговой службы по форме 1-НМ

Налоги По состоянию на 01.01.2016 По состоянию на 0112.2016
Начислено к уплате в текущем периоде, млрд. руб Поступило налогов, сборов, иных обязательных платежей в бюджетную систему РФ, млрд .руб Отклонение (гр.2-гр.3), млрд. руб (+,-) Начислено к уплате в текущем периоде, млрд. руб Поступило налогов, сборов, иных обязательных платежей в бюджетную систему РФ, млрд. руб Отклонение (гр.5-гр.6), млрд. руб (+,-)
Федеральные налоги и сборы 9 461,6 12 126,8 - 2665,2 11 103,4 11454,8 -351,4
Региональные налоги 872,2 853,1 19,1 812,6 865,1 -52,5
Местные налоги 228,9 217,8 11,1 159,9 199,6 -39,7
Налоги, относящиеся к специальным налоговым режимам Итого 495,4 11058,1 522,7 13720,4 -27,3 - 2662,3 446,5 12 522,4 475,2 12 994,7 -28,7 -472,3

Как видно из приведенных в табл.1 данных, по итогам 2015 года и 11 месяцев 2016 года в целом по Российской Федерации сумма поступивших платежей превысила сумму начисленных на 2 662,3 млрд. руб (24,1 %) и на 472,3млрд.руб (3,8 %) соответственно.

Таблица 2. Анализ данных статистической отчетности Федеральной налоговой службы по форме 4-НМ

Задолженность перед бюджетом по налогам и сборам Всего, млрд. руб Федеральные налоги, млрд. руб Региональные налоги, млрд. руб Местные налоги, млрд. руб Налоги со специальным налоговым режимом, млрд. руб
По состоянию на 01.01.2016 827,3 602,5 136,8 60,2 27,9
в том числе недоимка 461,4 287,6 108,4 48,2 17,2
По состоянию на 01.12.2016 985,5 784,4 136,5 16,7 478,3
в том числе недоимка 550,9 391,1 68,0 7,4 242,8

Как видно из приведенных в табл.2 данных, по итогам 2015 года и 11 месяцев 2016 года в целом по Российской Федерации задолженность налогоплательщиков перед бюджетом составила 827,3 млрд. руб (7,5 % от начисленных налогов) и 985,5 млрд. руб (7,9 % от начисленных налогов) соответственно.

То есть, налоговая нагрузка, рассчитанная на основании сведений об уплаченных предприятием налогах, отражает долю фактически внесенных в бюджет налогов в общей сумме доходов предприятия без корректировки на сальдо его налоговых обязательств.

Таким образом, факт наличия значительной переплаты (излишне уплаченных в бюджет сумм налогов) либо недоимки по налогам в отдельно рассматриваемом периоде может оказывать существенное влияние на величину налоговой нагрузки как конкретного налогоплательщика, так и группы налогоплательщиков определенной отраслевой принадлежности, рассчитанной на основании сведений об уплаченных налогах.

Нужно отметить, что наличие недоимки или переплаты бюджет налогов у конкретного предприятия может быть обусловлено объективными обстоятельствами, связанными с осуществлением деятельности сложных условиях экономики. В качестве таких обстоятельств могут выступать: несвоевременная на региональном и местном уровнях оплата приобретенных товаров, выполненных работ (услуг) либо значительные поступления в виде предоплаты по сделкам, завершенным в последующих налоговых периодах; существенные колебания курса валют при наличии внешнеэкономических операций плательщика, наличие займов и кредитов в иностранной валюте, а также иные аналогичные объективные факторы.

С учетом изложенного, можно утверждать, что в ряде случаев отклонение налоговой нагрузки отдельно взятого предприятия от ее среднего значения по отрасли может быть связано не с наличием каких-либо «рисковых» с точки зрения налогообложения финансово-хозяйственных операций, а с наличием:

  • переплаты либо недоимки по налогам у ряда крупных налогоплательщиков данной отраслевой принадлежности;
  • переплаты либо недоимки по налогам у анализируемого налогоплательщика.

Помимо этого, предлагаемый в Концепции уровень налоговой нагрузки определен с учетом поступлений в бюджет налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ)[1]. Как видно из данных, приведенных в табл.3, на НДФЛ приходится более 20 % от общей суммы поступлений основных налогов в консолидированный бюджет Российской Федерации (Отчет по форме1-НМ «Начисление и поступление налогов, сборов и иных обязательных платежей в консолидированный бюджет Российской Федерации») [3, 4].

Таблица 3. Поступления по видам налогов в консолидированный бюджет Российской Федерации за январь-ноябрь 2015-2016 гг

Виды налогов 2015, млрд.руб Доля налога в общей сумме поступлений, % 2016, млрд.руб Доля налога в общей сумме поступлений, %
НДПИ 2 995,0 25,1 2 660,6 21,4
НДФЛ 2 401,9 20,1 2 591,0 20,9
Налог на прибыль 2 416,2 20,4 2 576,1 20,7
НДС 2 150,5 18,0 2 366,1 19,0
Акцизы 922,7 7,7 1 177,1 9,5
Имущественные налоги 1 034,4 8,7 1 056,8 8,5
Общая сумма поступлений основных налогов 11 920,7 12427,7

Однако, несмотря на значительную долю поступлений, приходящуюся на НДФЛ, важно учитывать, что при перечислении этого налога в бюджет предприятие выступает в качестве налогового агента, удерживая соответствующую сумму налога из доходов физических лиц - работников предприятия. Следовательно, фактического влияния на размер реальной налоговой нагрузки самого анализируемого предприятия НДФЛ не имеет. Таким образом, выявление отклонения налоговой нагрузки анализируемого предприятия от ее среднего значения по отрасли в результате значительной разницы в уплаченном НДФЛ (без анализа среднего по отрасли размера заработной платы) не может свидетельствовать о наличии «рисковых» хозяйственных операций, приводящих к сокрытию или неправильному исчислению налогов.

Принимая во внимание изложенное выше, представляется, что предлагаемый Концепцией порядок расчета налоговой нагрузки плательщика и определения налоговых рисков на основе ее сравнения со средними по отрасли показателями, имеет ряд существенных качественных недостатков.

По этой причине на практике при расчете и оценке налоговой нагрузки целесообразно использовать сведения о налогах начисленных, независимо от факта их уплаты. При этом целесообразно исключать из расчета налоговой нагрузки суммы налогов, исчисленных предприятием в качестве налогового агента.

Данный подход позволит исключить влияние указанных выше факторов на уровень налоговой нагрузки предприятия и определить достаточно объективное значение сумм налогов, подлежащих к начислению и последующей уплате в бюджет. Как следствие, рост вероятности выявления налоговых рисков в хозяйственной деятельности анализируемого плательщика в ходе сравнения налоговой нагрузки анализируемого плательщика с ее средним по отрасли значением.

Однако, названный вариант расчета налоговой нагрузки для целей выявления налоговых рисков предприятия также имеет свои недостатки, которые связаны, прежде всего, с составом уплачиваемых налогов и особенностями применяемой системы налогообложения. [5].

Учитывая изложенное, налогоплательщику при имеющихся условиях оценки налоговых рисков целесообразно определять налоговую нагрузку предприятия как по уплаченным, так и по начисленным суммам налогов. При этом, дальнейший анализ причин расхождения указанных значений налоговой нагрузки позволит установить факторы, оказавшие влияние на ее уровень, оценить их с точки зрения наличия налоговых рисков, и, в случае необходимости, своевременно скорректировать налоговые обязательства, направив соответствующие пояснения налоговому органу. Указанный алгоритм действий позволит, согласно положениям Концепции, свести к минимуму назначение в отношении предприятия выездной налоговой проверки [1].

Список литературы

1. Приказ ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ «Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок».

2. Официальный сайт Федеральной налоговой службы. [Электронный ресурс]. Режим доступа: www.nalog.ru

3. Приказ ФНС России от 18.11.2015 № ММВ-7-1/529@ «Об утверждении форм статистической налоговой отчетности Федеральной налоговой службы на 2016 год».

4. Приказ ФНС России от 25.12.2014 № ММВ-7-1/674@ «Об утверждении форм статистической налоговой отчетности Федеральной налоговой службы на 2015 год».

5. Алехин С.Н. Деятельность территориальных налоговых органов в современных условиях России. М.: Экономика, 2006, 54 с.

Журнал Арбитражный управляющий
Скачать ФинЭкАнализ
Программа для проведения финансового анализа по данным бухгалтеской отчетности
Скачать ФинЭкАнализ
Провести Финансовый анализ Онлайн
Онлайн сервис для проведения финансового анализа по данным бухгалтеской отчетности
Попробовать ФинЭкАнализ