Новая декларация по налогу на прибыль

В.В. Варламова,
главный эксперт по вопросам налогообложения и бухгалтерского учета
Первый Дом Консалтинга «Что делать Консалт»
Бухгалтер и закон
№5 2012

Новым нормам — новые формы. В новой форме декларации учтены изменения, внесенные в гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) и первую часть НК РФ с 01.01.2012, а поскольку они затронули не всех налогоплательщиков, то разницы в заполнении старой и новой форм многие организации практически не заметят.

Тем не менее следует напомнить, что в новой форме декларации появились два новых приложения (6 и 6а) к листу 02, предназначенных для расчета авансовых платежей и налога на прибыль по консолидированной группе налогоплательщиков (КГН).

Напомним, что КГН — это добровольное объединение налогоплательщиков налога на прибыль организаций на основе соответствующего договора в целях исчисления и уплаты налога на прибыль организаций с учетом совокупного финансового результата экономической деятельности указанных налогоплательщиков (п. 1 ст. 25.1 НК РФ). Проще говоря, ее могут создать материнская компания и ее «дочки» (доля участия материнской компании — не менее 90 %). Однако, по данным СМИ, необходимые условия для создания КГН есть примерно у 60 предприятий России.

Дело в том, что помимо прочих условий, которые должны выполняться для создания КГН, все в совокупности организации, являющиеся ее участниками, должны согласно п. 5 ст. 25.2 НК РФ соответствовать следующим критериям:

1. совокупная сумма налога на добавленную стоимость (НДС), акцизов, налога на прибыль организаций и налога на добычу полезных ископаемых, уплаченная в течение календарного года, предшествующего году создания КГН, без учета сумм налогов, уплаченных в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, составляет не менее 10 млрд руб.;
2. суммарный объем выручки и прочих доходов по данным бухгалтерской отчетности за календарный год, предшествующий году создания КГН, составляет не менее 100 млрд руб.;
3. совокупная стоимость активов по данным бухгалтерской отчетности на 31 декабря календарного года, предшествующего году создания КГН, составляет не менее 300 млрд руб.

Перечень данных критериев говорит о том, что создать КГН организациям малого и среднего бизнеса не удастся. Это прерогатива наикрупнейших налогоплательщиков.

Также благодаря поправкам, вступившим в силу с 01.01.2012, в приложении 1 к листу 02 появилась строка 107. В ней налогоплательщики, применяющие цены ниже рыночных в сделках между взаимозависимыми лицами, укажут сумму прибыли, которую доначислят себе сами, т.е. укажут разницу между рыночными ценами, фактически примененными (п. 6 ст. 105.3 и п. 22 ст. 250 НК РФ) и определенными в соответствии со ст. 105.12 и 105.13 НК РФ.

Такая корректировка налогооблагаемой прибыли предусмотрена пп. 1 и 6 ст. 105.3 НК РФ. Новый разд. V. 1 «Взаимозависимые лица. Общие положения о ценах и налогообложении. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами. Соглашение о ценообразовании» первой части НК РФ направлен на противодействие использованию трансфертных цен (внутрифирменных, нерыночных) в сделках, совершаемых в целях уклонения от уплаты налогов и вывода капитала за рубеж.

Так, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых сопоставимыми в соответствии с разд. V. 1 первой части НК РФ, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения этого лица (п. 1 ст. 105.3 НК РФ).

Налогоплательщики, принявшие решение об увеличении налогооблагаемой прибыли на рыночные разницы, впервые могут заполнить строку 107 приложения 1 к листу 02 только при представлении декларации за год (п. 6 ст. 105.3 НК РФ). Сумма недоимки, выявленной налогоплательщиком самостоятельно по результатам произведенной корректировки дохода, должна быть погашена в срок не позднее даты уплаты налога на прибыль за соответствующий налоговый период (год). При этом пени на сумму недоимки с даты ее возникновения до даты истечения установленного срока ее погашения не начисляются.

К сведению! При определении налоговой базы с учетом цены товара (работы, услуги), примененной сторонами сделки для целей налогообложения, указанная цена признается рыночной, если ФНС России не доказано обратное либо если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога в соответствии с п. 6 ст. 105.3 НК РФ.

Заметим, что проверку полноты исчисления и уплаты налогов (в том числе и налога на прибыль) в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами согласно п. 1 ст. 105.17 НК РФ будет проводить ФНС России, т.е. рыночная величина налогооблагаемых доходов, признанных налогоплательщиком, начиная с 01.01.2012 будет предметом отдельной проверки. Проверить цены на рыночность ФНС России может только в том случае, если сделки с взаимозависимыми лицами относятся к контролируемым сделкам (ст. 105.16 и 105.17 НК РФ). Для этого в большинстве случаев объемы доходов по ним должны превышать определенный стоимостный предел в соответствии со ст. 105.14 НК РФ, п. 2—4, 7 ст. 4 Федерального закона от 18.07.2011 № 227-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения».

Форма приведена в соответствие с нормами Налогового кодекса Российской Федерации. Из приложения 3 к листу 02 удалили строки 070—090, в которых отражались выручка и убытки от реализации права требования долга как реализации финансовых услуг, т.е. от переуступки приобретенного права требования долга. Прежний порядок заполнения этих строк не позволял налогоплательщикам учесть убыток от реализации такого имущественного права. ФНС России пришлось официально разъяснять, что нормы НК РФ (подп. 2.1 п. 1 ст. 268, п. 3 ст. 279 НК РФ) не содержат таких ограничений. Не следует заполнять строку 090 до внесения изменений в налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций (утвержденную приказом ФНС России от 15.12.2010 № ММВ-7-3/730@. Письмо ФНС России от 11.11.2011 № ЕД-4-3/18881@). Теперь форма декларации не препятствует налогоплательщикам в реализации их права.

Также приложение 3 к листу 02 пополнилось новыми строками 211 и 221, по которым учредители и выгодоприобретатели по договорам доверительного управления имуществом должны отдельно отразить внереализационные доходы и расходы по таким договорам.

В приложении 4 к листу 02 больше нет строк 020—030 и 170—180, в которых следовало показывать суммы убытков, полученных до и после 01.01.2002. Это связано с тем, что 2011 г. был последним годом из 10 лет, когда налогоплательщик имел право учесть убыток, возникший до 2002 г.

Напомним, что приложение 4 к листу 02 включается в состав Декларации только за I квартал и налоговый период (год) (подп. 1.1 Порядка заполнения декларации по налогу на прибыль организаций).

Скорректирован порядок заполнения декларации. Налогоплательщики имеют право создавать резерв предстоящих расходов на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы (НИОКР) с 01.12.2012 (ст. 267.2 НК РФ). Сами строки декларации, в которых отражаются расходы на данную деятельность (052—055 приложения 2 к листу 02), не изменились. Однако в порядке их заполнения появилось уточнение, что в состав расходов по указанным строкам налогоплательщик, формирующий резерв предстоящих расходов на НИОКР, включает расходы, осуществленные за счет указанного резерва. На взгляд автора, правила заполнения этих строк сформулированы некорректно, и при создании налогоплательщиком резерва по НИОКР в строках 052—055 следует отражать не сумму расходов, произведенных за счет резерва, а сумму создаваемого резерва, учитываемого в расходах.

Также внесены дополнения в приложение 3 к Порядку заполнения декларации. Там появился код 112, обозначающий средства, поступающие на счета товарищества собственников жилья, жилищных, жилищно-строительных кооперативов и иных специализированных потребительских кооперативов, управляющих организаций, осуществляющих управление многоквартирными домами, от собственников помещений в многоквартирных домах на финансирование проведения ремонта общего имущества многоквартирных домов. Такие поступления являются средствами целевого финансирования и указываются в листе 07 «Отчет о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования».

Итак, можно сказать, что принятие новой формы декларации в основном было обусловлено необходимостью отражения начисленных авансовых платежей по налогу на прибыль КГН, к которым подавляющее большинство российских организаций не относится. Остальные нововведения носят косметический характер. По мнению автора, это не последнее изменение формы отчетности по налогу на прибыль. Дело в том, что Правительство РФ одобрило Основные направления налоговой политики Российской Федерации на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов. Согласно этому документу в рамках упрощения налоговой отчетности рассматривается возможность представления налогоплательщиками по итогам отчетных периодов по налогу на прибыль организаций вместо налоговых деклараций расчетов по авансовым платежам, составленных по упрощенной форме.

Список литературы

1. Налоговый кодекс РФ (часть первая): Федеральный закон от 31.07.1998 № 146-ФЗ (в ред. от 30.03.2012).

2. Налоговый кодекс РФ (часть вторая) : Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ (в ред. от 29.06.2012) .

3. Приказ ФНС России от 15.12.2010 J№ ММВ-7-3/730@.

4. Приказ ФНС России от 22.03.2012 J№ ММВ-7-3/174@.

5. Письмо ФНС России от 15.06.2012 №ЕД-4-3/9882@.