Совершенствование методики аудита выпуска и продажи продукции (работ, услуг)

И.С. Богданович,
кандидат экономических наук, доцент, доцент кафедры учета,
анализа и налогообложения, финансово-экономический факультет,
Псковский государственный университет, Россия.
О.А. Соболева
кандидат экономических наук, доцент, доцент кафедры учета,
анализа и налогообложения, финансово-экономический факультет,
Псковский государственный университет, Россия.
Вестник Псковского государственного университета. Серия: Экономика. Право. Управление
№2 2015

В современных условиях ведения бизнеса возрастают требования внешних и внутренних пользователей к информационному обеспечению процесса управления. Среди показателей, представляющих интерес, — выручка от продажи продукции (работ, услуг). Кроме того, выручка от продажи продукции (работ, услуг) является базой для расчета некоторых налогов, а также критерием для определения необходимости проведения обязательного аудита. От достоверности данного показателя зависит возможность развития организации: будут ли акционеры приобретать акции, правильно ли определена прибыль, и в целом перспектива дальнейшего развития, что и определяет актуальность темы исследования.

Вопросы аудита выпуска и продажи готовой продукции (работ, услуг) рассматривались многими российскими учеными, такими как: В. Д. Андреев, С. М. Бычкова, В. А. Ерофеева, В. С. Карогод, В. И. Подольский, В. В. Скобара, Т. Ю. Фомина и др. Отдавая должное вкладу этих ученых, необходимо отметить, что методика аудита исследуемого участка учета требует доработки и совершенствования.

Изучение литературы по аудиту позволило систематизировать подходы ученых к проведению аудита выпуска и продажи готовой продукции (работ, услуг). Данная систематизация приведена в табл. 1.

Таблица 1. Систематизация подходов различных авторов к методике аудита выпуска и продажи готовой продукции (работ, услуг)

№ этапа	С. М. Бычкова, Т. Ю. Фомина [1]	В. С. Карогод и др. [2, стр. 393-399; 436-446]	В. И. Подольский и др. [3, стр. 667-668]	В. В. Скобара и др. [4, стр. 402-407]
1	Проверка соблюдения варианта оценки готовой продукции и соответствующего ему порядка отражения операций по выпуску готовой продукции	Проверка согласованности договоров поставки с программой выпуска готовой продукции	Проверка соответствия фактической оценки готовой продукции методу оценки, установленному учетной политикой организации	Тождественность показателей бухгалтерской отчетности и регистров бухгалтерского учета
2	Проверка правильности определения отклонений и их списания	Проверка документального оформления вьгпущенной из производства готовой продукции	Проверка соответствия оценки отгруженной продукции методу оценки, установленному учетной политикой организации	Оформление первичных документов
3	Проверка договоров на реализацию продукции (работ, услуг)	Проверка соответствия применяемого варианта учета выпуска продукции, способа оценки готовой продукции положениям, предусмотренным учетной политикой	Проверка правильности отражения в учете продукции, выработанной из давальческого сырья	Правильность определения фактической производственной себестоимости отгружаемой и реализованной продукции
4	Проверка показателя «Выручка (нетто) от продажи товаров (работ, услуг)	Проверка правильности корреспонденции счетов	Проверка полноты отражения в учете выпущенной продукции	Формирование коммерческих расходов, их состава и списания на себестоимость реализованной продукции
5		Проверка наличия и правильности оформления договора на поставку продукции	Проверка полноты и своевременности отражения в учете отгруженной и реализованной продукции	Учет реализации продукции. Выявление фактов реализации продукции ниже фактической себестоимости. Анализ правильности ценовой политики
6		Проверка правильности документирования операций по отгрузке продукции	Проверка правильности складского учета готовой продукции	Правильность определения объема реализованной продукции в целях бухгалтерского учета и налогообложения
7		Подтверждение реальности отгрузки готовой продукции, соблюдения сроков поставки	Проверка правильности отражения в учете результатов инвентаризации готовой продукции	Оценка возможности доначисления налоговыми органами сумм налогов, исходя из положений ст. 40 НК РФ
8		Проверка правильности признания выручки от продажи продукции (работ, услуг)		Правильность определения результата от реализации продукции и своевременность отнесения его на финансовые результаты
9		Проверка правильности учета расходов по обычным видам деятельности		Инвентаризация готовой продукции и отражение в учете ее результатов
10		Аудит обоснованности и правильности отражения в учете коммерческих расходов		Правильность оформления и отражения в учете потерь от недостач и порчи готовой продукции
11		Проверка правильности определения финансового результата от продажи продукции (работ, услуг)
12		Проверка полноты раскрытия информации о выпуске и продаже готовой продукции, работ, услуг

Целью аудита выпуска и продажи продукции (работ, услуг) является выражение мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности и соответствия порядка ведения бухгалтерского и налогового учета данных операций законодательству РФ.

Источниками информации для проверки являются: карточки складского учета готовой продукции; акты выполненных работ; акты оказанных услуг; договоры на поставку продукции; счета-фактуры; книга продаж; накладные на передачу готовой продукции в места хранения; товарные накладные; транспортные накладные; доверенности покупателей; инвентаризационные ведомости; ведомости учета остатков товарно-материальных ценностей в местах хранения; выписки с расчетных счетов в банках с приложенными первичными документами (платежные поручения, требования); приходные кассовые ордера, подтверждающие поступление выручки; регистры аналитического и синтетического учета по счетам 43, 40, 20, 62, 90 и др.; бухгалтерский баланс; отчет о финансовых результатах; учетная политика организации и др.

Основные нормативные документы, регулирующие объект проверки:

1. Налоговый Кодекс РФ (часть вторая) от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ.
2. Федеральный закон от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».
3. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29.07.1998 г. № 34н.
4. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденное приказом Минфина России от 09.06.2001 г. № 44н.
5. Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные приказом Минфина России от 28.12.2001 г. № 119н.
6. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н.
7. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008, утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.10.2008 г. № 106н.
8. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.07.1999 г. № 43н.
9. Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2006, утвержденное Приказом Минфина РФ от 27.11.2006 г. № 154н.
10. Приказ Минфина РФ «О формах бухгалтерской отчетности организаций»от 02.07.2010 г. № 66н.
11. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 г. № 49 и др.

На основании изучения существующих методик и нормативно-правовых актов нами доработана и усовершенствована методика аудита выпуска и продажи продукции (работ, услуг), которая включает следующие этапы:

1. Проверка положений учетной политики в части бухгалтерского и налогового учета выпуска и продажи продукции (работ, услуг).
2. Проверка правильности проведения инвентаризации готовой продукции и отражения ее результатов в учете.
3. Проверка соответствия применяемого варианта учета выпуска продукции, способа оценки готовой продукции положениям, предусмотренным учетной политикой.
4. Проверка документального оформления выпуска готовой продукции.
5. Проверка полноты оприходования готовой продукции.
6. Проверка правильности отражения в учете выпуска готовой продукции.
7. Проверка правильности налогового учета выпуска готовой продукции.
8. Проверка наличия и правильности оформления договоров на поставку продукции (работ, услуг).
9. Проверка правильности документирования операций по отгрузке продукции.
10. Подтверждение реальности отгрузки готовой продукции, соблюдения сроков поставки.
11. Проверка правильности признания выручки от продажи продукции (работ, услуг).
12. Проверка правильности учета расходов по обычным видам деятельности.
13. Аудит обоснованности и правильности отражения в учете коммерческих расходов.
14. Проверка правильности отражения в учете операций по продаже продукции (работ, услуг).
15. Проверка правильности определения финансового результата от продажи продукции (работ, услуг).
16. Проверка правильности корреспонденции счетов.
17. Проверка полноты раскрытия информации о выпуске и продаже готовой продукции (работ, услуг).

Рассмотрим этапы проверки более подробно.

На этапе планирования аудита выпуска и продажи продукции (работ, услуг) осуществляется расчет и распределение уровня существенности, оценивается система внутреннего контроля (далее — СВК), осуществляется выборка операций, подлежащих проверке.

В бухгалтерском балансе остатки готовой продукции отражаются по строке 1210 «Запасы» в совокупности с материалами, товарами, незавершенным производством и др., поэтому уровень существенности по объекту учета «готовая продукция» и «выручка от продажи продукции (работ, услуг)» целесообразно определять по остаткам или оборотам соответствующих счетов оборотно-сальдовой ведомости.

Оценку СВК осуществляют путем тестирования. Пример теста приведен в табл. 2.

Таблица 2. Тест средств контроля в части учета выпуска и продажи продукции (работ, услуг) [5]

№ п/п	Вопрос	Вариант ответа	Примечания
1	Оформляется ли выпуск готовой продукции первичными документами?
2	Осуществляется ли отпуск готовой продукции покупателям на основании необходимых первичных документов?
4	Выписываются ли в организации счета-фактуры в установленном порядке?
5	Соответствует ли оценка отгруженной продукции методу оценки, установленному учетной политикой?
6	Используется способ оценки ГП: -  по фактической производственной себестоимости (ФПС); -  по плановой производственной себестоимости (ППС)
7	Выпуск готовой продукции учитывается с использованием счета 40
8	Организован ли отдельный учет отклонений фактической производственной себестоимости продукции от плановой или нормативной?
9	Правильно ли рассчитаны отклонения фактической производственной с/с от стоимости ее по учетным ценам?
10	Проводился ли в проверяемом периоде пересмотр плановых (учетных) цен на готовую продукцию?
11	При использовании способа оценки ГП метод полной производственной с/с правильно ли рассчитаны доли отнесения управленческих расходов на стоимость проданной продукции?
12	Полно ли отражается в учете выпущенная продукция?
13	Организован ли в организации соответствующий аналитический учет готовой продукции по местам хранения и отдельным видам готовой продукции?
14	Осуществляются ли регулярно инвентаризации готовой продукции на складах?
15	Установлены ли расхождения показателей отвесов и заборных листов с данными сводных накладных или счетов-фактур?
16	Установлены ли расхождения данных цеховых документов, подтверждающих наименование и сорт произведенной продукции с документами на оприходование этой продукции на складах или на отпуск ее торговым организациям?
17	Полно и своевременно ли отражается в учете отгруженная и реализованная продукция?
18	Переходит ли право собственности на отгруженную продукцию к покупателю в момент, отличный от момента отгрузки?

Далее аудитор переходит к выполнению процедур проверки по существу. На первом этапе проверяются положения учетной политики в части бухгалтерского и налогового учета выпуска и продажи продукции (работ, услуг). В учетной политике для целей бухгалтерского учета должна быть отражена следующая информация:

1. Применяется ли счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».
2. Цены, применяемые в качестве учетных на готовую продукцию: а) фактическая производственная себестоимость; б) нормативная себестоимость; в) договорные цены; г) другие виды цен.
3. Порядок определения нормативной (плановой) себестоимости: а) включает затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов и других затрат на производство продукции; б) прямым статьям затрат.
4. Порядок учета отклонений: а) в разрезе номенклатуры готовой продукции; б) в разрезе отдельных групп готовой продукции; в) по организации в целом.
5. Порядок учета расходов на упаковку готовой продукции, понесенных после выпуска готовой продукции: а) в расходах на продажу, подлежащих распределению; б) в составе нераспределяемых расходов на продажу.
6. Способ оценки готовой продукции при списании: а) по себестоимости каждой единицы; б) по средней себестоимости; в) способ ФИФО.
7. Создается ли резерв под снижение стоимости готовой продукции.

В учетной политике для целей налогового учета должна быть отражена следующая информация:

1. Порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги).
2. Метод признания доходов:
   • кассовый метод;
   • метод «по отгрузке».
3. Порядок ведения раздельного учета объектов, облагаемых по ставкам НДС 0 %, 10 %, 20 %.

На следующем этапе осуществляется проверка правильности проведения инвентаризации готовой продукции и отражения ее результатов в учете. Аудитор должен убедиться в том, что в организации установлены:

• порядок и сроки проведения инвентаризации, утвержден состав инвентаризационной комиссии;
• организация процесса инвентаризации позволяет обеспечить достоверность подсчета количества готовой продукции.

В случае, если аудитор не смог наблюдать за проведением инвентаризации на отчетную дату, в ходе проверки должна быть проведена выборочная контрольная инвентаризация. Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации — в годовой бухгалтерской отчетности [5].

Проверка соответствия применяемого варианта учета выпуска продукции, способа оценки готовой продукции положениям, предусмотренным учетной политикой, осуществляется путем анализа применяемых схем корреспонденции счетов.

Проверка документального оформления выпуска готовой продукции. Все операции по движению готовой продукции, выполнению работ и оказанию услуг, согласно п. 1 ст. 9 ФЗ «О бухгалтерском учете», должны оформляться первичными документами. Прием из производства готовой продукции должен быть оформлен приемо-сдаточными накладными, которые должны быть подписаны материально ответственными лицами. Количество поступившей продукции аудитор должен увидеть в карточках учета готовой продукции. В настоящее время для этого применяют карточки учета материалов типовой формы № М-17 или документы, разработанные организациями самостоятельно с учетом требований ФЗ «О бухгалтерском учете». Карточки должны вестись по каждому номенклатурному номеру готовой продукции.

В процессе проверки полноты оприходования готовой продукции сопоставляется номенклатура и количество выпущенной готовой продукции по данным производственных документов с данными бухгалтерского учета по оприходованию готовой продукции.

Проверка правильности отражения в учете выпуска готовой продукции:

а) учет по фактической себестоимости:

Если организация учитывает готовую продукцию по фактической себестоимости, то в этом случае ее учет будет осуществляться только с использованием счета 43 «Готовая продукция». Аудитору необходимо сверить данные в карточках счетов 43 и 20, где поступление продукции на склад должно быть отражено проводкой:

Дебет 43 Кредит 20 — принята к учету готовая продукция.

В случае когда готовая продукция реализуется непосредственно из цеха (прямая реализация), аудируемое лицо вправе вести учет готовой продукции без применения счета 43. При этом себестоимость продукции должна быть списана непосредственно с кредита счета 20 в дебет счета 90/2. Эта запись делается в конце отчетного периода, когда определена фактическая себестоимость готовой продукции. Т. е. аудитору необходимо дополнительно проверить карточку счета 90/2.

б) нормативная (плановая) себестоимость.

В основе применения нормативного метода лежит трудоемкая работа по установлению экономически обоснованных нормативов расхода по всем статьям, составляющим себестоимость изготовления данной продукции. В результате составляется лист нормативных затрат и определяется значение нормативной себестоимости единицы изделия. Аудитор вправе уточнить у аудируемого лица обоснование установленного значения нормативной себестоимости.

Установленные учетные цены на продукцию сохраняются постоянными в течение достаточно долгого времени. По ним в течение месяца готовая продукция принимается на склад и списывается со склада при ее продаже или ином выбытии. В конце месяца, когда полностью учтены все затраты и сформирована величина незавершенного производства, должна быть определена разница между плановой и фактической себестоимостью. И на эту разницу должна быть уточнена сумма списанных затрат.

Организация может избрать и закрепить в учетной политике один из двух способов учета готовой продукции по нормативной себестоимости: с применением и без применения счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

Если счет 40 не используется, то при поступлении готовой продукции на склад в течение месяца должна быть сделана проводка:

Дебет 43 Кредит 20 — отражена передача на склад готовой продукции по нормативной себестоимости.

При продаже продукции в течение месяца или ином ее выбытии списание ее производится также по нормативной себестоимости:

Дебет 90/2 Кредит 43 — списана себестоимость продукции по планово-учетным ценам.

В конце месяца после обобщения всех понесенных расходов определяется фактическая себестоимость готовой продукции. Возникающую сумму отклонения фактической себестоимости от плановой рекомендуется учитывать на счете 43 по отдельному субсчету «Отклонения фактической себестоимости готовой продукции от учетной стоимости». Отклонения на этом субсчете учитываются в разрезе номенклатуры или отдельных групп готовой продукции либо по организации в целом. Превышение фактической себестоимости над учетной стоимостью отражается по дебету указанного субсчета и кредиту счетов учета затрат. Если фактическая себестоимость ниже учетной стоимости, то разница отражается сторнировочной записью. При этом осуществляется корректировка:

• себестоимости принятой к учету продукции — на всю сумму отклонения;
• себестоимости проданной продукции — в доле, приходящейся на реализованную продукцию.

Независимо от метода определения учетных цен общая стоимость готовой продукции (учетная стоимость плюс отклонения) должна равняться фактической производственной себестоимости этой продукции.

Таким образом, аудитору необходимо сверить данные в карточках счетов 43, 20 и 90/2, а также изучить аналитику к счету 43.

В случае применения счета 40, в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов, аудируемому лицу необходимо:

1. по дебету счета 40 учитывать фактическую производственную себестоимость продукции в корреспонденции со счетами учета затрат на производство;
2. по кредиту счета 40 — плановую себестоимость готовой продукции, которая списывается в дебет счета 43.

В конце месяца, когда фактическая себестоимость продукции полностью сформирована, сопоставлением дебетового и кредитового оборотов счета 40 должна определяться сумма отклонений фактической себестоимости от плановой.

Если кредитовый оборот по счету 40 больше дебетового, то есть фактическая себестоимость меньше плановой и выявлена экономия, то на сумму отклонения должна быть сделана бухгалтерская проводка, выполненная методом «красное сторно»:

Дебет 90/2 Кредит 40 — сторнирована сумма отклонения между фактической себестоимостью и плановой.

При превышении дебетового оборота по счету 40 над кредитовым (фактическая себестоимость превышает плановую (перерасход)) на сумму отклонения должна быть сделана бухгалтерская проводка:

Дебет 90/2 Кредит 40 — учтена сумма отклонения.

Аудитор проверяет карточку счета 40, который должен ежемесячно закрываться и не иметь сальдо.

На следующем этапе осуществляется проверка правильности налогового учета выпуска готовой продукции.

Все расходы производственного предприятия делятся на прямые и косвенные. Косвенные расходы и та часть прямых затрат, которая приходится на реализованную продукцию, учитываются при расчете налога на прибыль в текущем периоде. Прямые расходы, относящиеся к незавершенному производству, готовой продукции на складе, а также отгруженной, но не реализованной продукции, в текущем периоде не списываются. Их величина зависит от того, какие именно виды затрат считаются прямыми.

Прямые расходы, относящиеся к текущему периоду, в соответствии со ст. 318 Налогового кодекса РФ определяются по следующей формуле:

Р = ОР + ГПн + ОПн + НЗПн - ГПк - ОПк - НЗПк,

где Р — прямые расходы, относящиеся к текущему периоду;
ОР — прямые расходы, произведенные в текущем периоде;
ГПн(к) — прямые расходы, отнесенные к готовой продукции на складе на начало (конец) периода;
ОПн(к) — прямые расходы по отгруженной, но не реализованной продукции на начало (конец) периода;
НЗПн(к) — прямые расходы по незавершенному производству на начало (конец) периода.

Для целей налогообложения предприятие может устанавливать метод распределения расходов самостоятельно, учитывая следующее: выбранный способ надо применять не менее двух лет и распределяемые расходы должны соответствовать выпущенной продукции. Если же отнести расходы к производственному процессу невозможно, то метод распределения должен быть экономически обоснован [7].

Проверка наличия и правильности оформления договоров на поставку продукции (работ, услуг) проводится с целью установления соответствия заключенных договоров требованиям гражданского законодательства, изучаются основные положения договора: сроки поставки, порядок расчетов, момент перехода права собственности на отгруженную продукцию и др.

На следующем этапе осуществляется проверка правильности документирования операций по отгрузке продукции. Готовая продукция отпускается покупателю со склада организации на основании заключенных ранее договоров, планов отгрузки и накладных. Аудируемое лицо может использовать следующие формы накладных:типовую форму № М-15 «Накладная на отпуск материалов на сторону»; типовую форму № ТОРГ-12 «Товарная накладная»; акт оказанных услуг; акт выполненных работ; разработанные в организациях формы; транспортная накладная, форма которой зависит от вида транспорта, осуществляющего перевозку.

На основании накладных на отпуск готовой продукции, акта выполненных работ или акта оказанных услуг организация должна выписать счет-фактуру в двух экземплярах, первый из которых передается покупателю, а второй остается у организации-поставщика для отражения в книге продаж и начисления НДС. Также организация может применять универсальный передаточный документ, который объединяет в себе первичный документ и счет-фактуру.

Подтверждение реальности отгрузки готовой продукции, соблюдения сроков поставки осуществляется путем сверки соответствия записей об отгрузке с показателями приемо-сдаточных накладных или актов. Аудитор проверяет соответствие записей об отгрузке продукции покупателям в регистрах учета первичным документам, приложенным к отчетам материально-ответственных лиц.

Проверка правильности признания выручки от продажи продукции (работ, услуг) осуществляется в соответствии с требованиями ПБУ 9/99 «Доходы организации». Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

1. рганизация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
2. сумма выручки может быть определена;
3. имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;
4. право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);
5. расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

Организации, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, могут признавать выручку по мере поступления денежных средств от покупателей (заказчиков).

Проверка правильности учета расходов по обычным видам деятельности осуществляется в соответствии с требованиями ПБУ 10/99 «Расходы организации».

Следующий этап проверки — аудит обоснованности и правильности отражения в учете коммерческих расходов.

К коммерческим расходам относятся расходы:

• на рекламу продукции;
• на транспортировку продукции до места назначения;
• на погрузку и выгрузку продукции;
• на упаковку готовой продукции;
• на содержание помещений для хранения продукции в местах ее продажи и складских служб;
• на представительские расходы;
• на выплату зарплаты продавцам и т.п.

При формировании коммерческих расходов в учете должны быть сделаны следующие записи:

Дебет 44 Кредит 10 — списаны материалы на упаковку продукции на складе.

Дебет 44 Кредит 23 — списаны расходы вспомогательных производств по затариванию, а также доставке и погрузке продукции.

Дебет 44 Кредит 70 — начислена заработная плата работникам, занятым упаковкой, погрузкой и продажей продукции.

Дебет 44 Кредит 69 — начислены страховые взносы во внебюджетные фонды с заработной платы работников, занятых упаковкой, погрузкой и продажей продукции.

Дебет 44 Кредит 60, 76 — учтены расходы по доставке и погрузке продукции силами сторонних организаций, расходы на маркетинговые исследования, рекламу, вознаграждения посредническим организациям и т.д.

Коммерческие расходы списывают на себестоимость продаж проводкой:

Дебет 90/2 Кредит 44 — списаны коммерческие расходы.

Таким образом, аудитору необходимо сопоставить информацию в карточках всех выше перечисленных счетов.

Далее осуществляется проверка правильности отражения в учете операций по продаже продукции (работ, услуг). Отгруженная продукция, выполненные работы или оказанные услуги покупателю должны быть отражены бухгалтерской проводкой:

Дебет 62/1 Кредит 90/1 — отгружена готовая продукция (работы, услуги) покупателям.

Если учет готовой продукции (работ, услуг) осуществляется по фактической производственной себестоимости, то в учете аудируемого лица должны быть следующие записи:

Дебет 90/2 Кредит 43 — списана фактическая производственная себестоимость продукции;

Дебет 90/2 Кредит 20 — списана фактическая производственная себестоимость выполненных работ или оказанных услуг.

Если учет готовой продукции (работ, услуг) осуществляется по нормативной (плановой) себестоимости, то в учете аудируемого лица должны быть следующие записи:

Дебет 90/2 Кредит 43 — списана нормативная (плановая) себестоимость продукции;

Дебет 90/2 Кредит 40 — списаны отклонения фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой) себестоимости.

Далее должны быть составлены следующие бухгалтерские проводки:

Дебет 90/2 Кредит 44 — списаны расходы на продажу.

Дебет 90/3 Кредит 68/НДС — начислен НДС.

Дебет 90/9 Кредит 99 — отражена прибыль от продажи продукции (работ, услуг).

При признании выручки от продажи продукции (работ, услуг) в момент перехода права собственности отличного от общего порядка составляются следующие записи:

Дебет 45 Кредит 43 — отгружена готовая продукция покупателю.

Дебет 62/1 Кредит 90/1 — права собственности на отгруженную продукцию переданы покупателю.

Дебет 90/2 Кредит 45 — списана фактическая производственная себестоимость проданной продукции.

Дебет 90/2 Кредит 44 — списаны расходы на продажу.

Дебет 90/3 Кредит 68/НДС — начислен НДС.

Дебет 90/9 Кредит 99 — отражена прибыль от продажи продукции (работ, услуг).

Для проверки правильности определения финансового результата от продажи продукции (работ, услуг) аудитор:

• определяет, соблюдаются ли условия для признания в бухгалтерском учете выручки от продажи продукции (работ, услуг);
• осуществляет сверку бухгалтерских записей по счетам 99 «Прибыли и убытки» и 90 «Продажи»; проверяет соответствие показателя финансового результата от продажи продукции, определенного по данным бухгалтерского учета, показателю, отраженному в Отчете о финансовых результатах;
• проверяет правильность определения показателей Отчета о финансовых результатах: выручки от продажи продукции, работ, услуг(за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей); себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг; валовой прибыли; коммерческих расходов.

При проверке определения выручки для целей налогообложения аудитор должен исходить из следующего:

• выручка от реализации продукции (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов предприятия, связанных с расчетами по оплате продукции (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной форме, включая оплату ценными бумагами;
• выручка от реализации товаров (работ, услуг) в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату, соответствующую моменту определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг) и др.

Каждый этап аудиторской проверки документируется. Выявленные ошибки и отклонения оформляются в отчетных и рабочих документах аудитора.

На заключительном этапе аудитор производит анализ ошибок, выявленных в ходе проверки, определяет их существенность и формирует мнение о достоверности показателей в бухгалтерской финансовой отчетности по исследуемому участку учета.

Таким образом, предложенная методика аудиторской проверки выпуска и продажи продукции (работ, услуг) позволит проводить аудиторскую проверку на более высоком уровне и будет способствовать оперативности и организации более действенного контроля.

Литература

1. Бычкова С.М., Фомина Т.Ю. Практический аудит: Учебное пособие. М.: ООО «Издательство «ЭКСМО», 2009. 176 с.

2. Аудит: теория и практика: Учебник / В.С. Карогод, О.А. Воропаева, Ф.В. Голубев и др.; Под ред. В.С. Карогода. М.: РУДН, 2010. 691 с.

3. Аудит: учебник для студентов вузов, обучающихся по экономическим специальностям / Под ред. В.И. Подольского. 4-е изд., переаб. и доп. М.: ЮНИТИ-ДАНА: Аудит, 2008. 744 с.

4. Аудит: Учеб. для вузов / В.В. Скобара, Г.И. Пашигорева, О.Л. Островская и др.; Под ред. В.В. Скобара. М.: Просвещение, 2005. 479 с.

5. Методические рекомендации по сбору аудиторских доказательств достоверности показателей материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности (утв. Минфином РФ 22.04.2004, одобрены Советом по аудиторской деятельности при Минфине РФ, протокол № 25 от 22.04.2004). [Электронный ресурс]: URL: // www.consultant.ru

6. Огудин И. Учет готовой продукции // Практический бухгалтерский учет. 2015. № 11. [Электронный ресурс]: URL: // www.consultant.ru

7. Постатейный комментарий к Налоговому кодексу РФ / В.Р. Дворецкий, Т.Н. Межуева, К.А. Либерман, О.И. Долгополов, И.А. Феоктистов, Ф.Н. Филина; Под ред. А.В. Касьянова, Л.В. Чистяковой. 5-е изд., перераб. и доп. М.: РОСБУХ, 2015. [Электронный ресурс]: URL: // www.consultant.ru

8. Аудит: учебное пособие / И.С. Богданович. Омск: Омский государственный институт сервиса, 2007. 170 с.