Учет и оценка финансовых вложений

Е.А. Кулика,
студентка
А.А. Курилова,
доктор экономических наук,
доцент, зав. кафедрой «Финансы и кредит»
Тольяттинский государственный университет,
Тольятти (Россия)
Вестник НГИЭИ
№9 (52) 2015

Экономические субъекты совершают большое количество операций с денежными средствами в своей хозяйственной деятельности. Обычно эти сделки связаны с оказанием услуг, выполнением работ, владением информацией и результатами интеллектуального труда. После уплаты долгов и обязательных платежей у организации остается часть прибыли, которую она может использовать для получения дополнительной выгоды, направив в финансовые вложения.

Финансовые вложения активно используются предприятиями в их финансово-хозяйственной деятельности. Часто их называют финансовыми инвестициями, главной целью которых является перераспределение свободных денежных средств между теми, кто нуждается в них, и теми, кто готов вложить финансовые ресурсы с целью получения прибыли в дальнейшем в виде процентов, дивидендов или прироста их стоимости.

Организации могут вкладывать свои свободные денежные средства (или ценные бумаги) в различные активы других предприятий, совершая, таким образом, финансовые вложения. Такие операции являются активными и предусматривают учет выкупленных собственных акций и финансовых вложений (акции других эмитентов, депозитные сертификаты банков).

Таким образом, финансовые вложения - это отвлечение организацией своих свободных денежных средств (или других ресурсов) в активы других предприятий с целью получения выгоды, не связанной с основной деятельностью данной организации.

С 2003 года действует ПБУ 19/02, которое дало следующее определение для финансовых вложений:

1. наличие документального подтверждения всех прав организации на данный вид финансовых вложений;
2. организация принимает на себя все финансовые риски (обесценения, неплатежа и т. п.);
3. актив может приносить экономическую выгоду в будущем в виде прироста процентов, дисконта и т. п.

Данное ПБУ относит к финансовым вложениям долговые ценные бумаги, участие в уставном капитале других организаций (покупка их акций), депозитные сертификаты, предоставленные займы (как долгосрочного, так и краткосрочного характера) и другие.

Другими словами, к финансовым вложениям относятся:

1. государственные и муниципальные ценные бумаги;
2. долговые ценные бумаги (сюда относят векселя и облигации);
3. вклады в уставный капитал других организаций;
4. займы, предоставляемые прочим организациям.

К финансовым вложениям не относятся:

1. выкупленные у акционеров собственные акции;
2. векселя, выданные векселедателем при расчетах за проданные товары, выполненные работы и прочее;
3. вложения в имущество (движимое и недвижимое), предоставляемые организацией за плату во временное пользование;
4. драгоценные металлы и ювелирные изделия, приобретенные не для осуществления обычной деятельности организации.

Финансовые вложения являются высоколиквидным активом организации. Обычно их классифицируют по следующим признакам:

1. по экономической сущности:
   • долевые (акции и вклады в уставный капитал других организаций);
   • долговые (чеки, товарные и финансовые векселя, предоставленные займы, облигации);
   • производные (варранты, опционы, коносаменты, форвардные и фьючерсные контракты);
2. по сроку обращения:
   • краткосрочные (менее 12 месяцев);
   • долгосрочные (12 месяцев и более);
3. по эмитенту:
   • эмитируемые государственными органами;
   • эмитируемые муниципальными органами;
   • эмитируемые физическими или юридическими лицами.

Учет финансовых вложений осуществляют в разрезе учетных единиц, содержание которых определяется организацией самостоятельно (партия, серия, отдельная ценная бумага и т. п.).

Как правило, основными видами финансовых вложений являются вложения в ценные бумаги. Нередко возникает проблема с производными ценными бумагами (например, опционами), дающими право на совершение в будущем операций с базовым активом, с ценными бумагами в том числе. Покупка опциона не приводит к признанию всех прав на базисный актив, поэтому возникающие расходы рекомендуется рассматривать как счет 97, и при реальном поступлении актива данные расходы увеличивают его фактическую стоимость: используют проводку Дт 58 - Кт 97.

Счет 58 «Финансовые вложения» используется как профессиональными, так и непрофессиональными участниками рынка ценных бумаг. Владельцам ценных бумаг и других видов финансовых вложений предоставляются различные права, в том числе на получение инвестиционного дохода.

К счету 58 могут быть открыты следующие субсчета: 58-1 «Паи и акции», 58-2 «Долговые ценные бумаги», 58-3 «Предоставленные займы», 58-4 «Вклады по договору простого товарищества» и другие.

Финансовые вложения организации отражаются по дебету счета 58 и кредиту счетов учета расчетов с различными кредиторами и дебиторами.

Рассмотрим подробнее особенности учета долей и акций других организаций, поскольку это самый распространенный вид финансовых инвестиций. Как и говорилось ранее, на счете 58 для каждого вида финансовых вложений открывают отдельные субсчета.

58.1 - предназначается для учета вкладов в уставный капитал других организаций, в том числе в компании за рубежом.

По законодательству вклады допускаются как в денежной форме, так и путем передачи иного имущества.

Участие в уставном капитале другой организации дает право на дивиденды и на возможный контроль (право на участие в управлении).

Если доля участия более 20 процентов от уставного капитала, то инвестируемая компания рассматривается как зависимое общество; если более 50 процентов - дочерняя компания, а также возможна потребность в консолидации финансовой отчетности.

Инвестор может рассматривать данные финансовые вложения как приобретение акций, долей, паев и т. п.

Учет финансовых вложений подразделяется на стадии:

1. идентификация финансовых вложений и учет их поступления;
2. текущий учет финансовых вложений, в том числе, корректировка стоимости;
3. учет при выбытии (погашении), предъявлении прав и т. п.

Серьезной проблемой в бухгалтерском учете является оценка финансовых вложений. Ее подразделяют:

1. оценка по фактической стоимости при приобретении.

Все финансовые вложения принимают к учету на счет 58 по фактической себестоимости.

ПБУ 19/02 определяет два варианта оценки, если ценные бумаги были приобретены за плату:

а) по совокупности всех затрат. Дт 58 Кт 76. В данном случае все затраты берут в полном объеме, так как для ценных бумаг отсутствует признание «входного» НДС, соответственно, операции с ними НДС не облагаются.

Финансовые вложения будут оцениваться по цене продавца, а иные расходы будут признаны несущественными и отнесены на счет 91 уже после включения в состав финансовых вложений;

б) финансовые вложения, внесенные учредителями в счет взноса в уставный капитал, будут оцениваться по согласованной стоимости. В данном случае будет использоваться проводка Дт 58 Кт 75.

Также финансовые вложения (например, ценные бумаги) могут быть получены организацией безвозмездно. В таком случае их оценка зависит от подтверждения рыночной стоимости. Когда определить рыночную стоимость не предоставляется возможным, определяют стоимость по цене возможной продажи и применяют проводку Дт 58 Кт 98. (допускается отнесение на счет 91).

2. Последующая оценка (текущая) отличается от оценки с возможным подтверждением рыночной стоимости.

Для финансовых вложений, по которым можно определить текущую рыночную стоимость (на отчетную дату и с документальным подтверждением), необходимо на конец отчетного года (квартала, месяца) проведение корректировки стоимости с целью доведения оценки до рыночной. При возникновении стоимостной разницы ее относят на счет 91.

Следует отметить, что изменение стоимости финансовых вложений оказывает непосредственное влияние как на систему бухгалтерского учета, так и налоговую. Особое внимание нужно уделять правильности отражения операций с финансовыми инвестициями и использовать на предприятии различные формы контроля.

В других случаях стоимость финансовых вложений в учете не меняется (кроме облигаций), но может возникнуть необходимость проверки на возможное существенное обесценение актива.

Признаками обесценения являются:

1. на отчетную дату учетная стоимость финансовых вложений существенно выше расчетной;
2. в течение отчетного года расчетная стоимость только снижалась;
3. на отчетную дату не определяется возможность существенного повышения стоимости в дальнейшем.

Определение расчетной стоимости как цены возможного размещения ценных бумаг или иного финансового актива впервые было введено в ПБУ 19/02.

Если обесценение было подтверждено, то организация должна создать резервный фонд под обесценение финансовых вложений, причем на конец года должны быть сравнены расчетная и учетная стоимости. Применяется проводка Дт 91.2 Кт 59. Следует отметить, что в бухгалтерском балансе созданный резерв снижает стоимость финансовых вложений.

3. Оценка при выбытии (списание финансовых вложений) также зависит от определения рыночной стоимости.

Списание финансовых вложений проводится:

1. по последней корректировке, если она производилась ранее с целью доведения до рыночной стоимости на отчетную дату;
2. по долговым ценным бумагам (облигациям), по которым осуществляют «амортизацию дисконта» при списании по учетной цене;
3. во всех других случаях финансовые вложения списываются по стоимости, определенной в соответствии с учетной политикой организации (по стоимости учетной единицы или по средней стоимости).

При организации учета финансовых инвестиций нередко возникают различные ошибки, неточности и упущения. Приведем самые распространенные:

1. отсутствие документов, подтверждающих фактические вложения финансов;
2. необоснованные исправления в документах;
3. нарушение установленных требований к оформлению в документах;
4. отсутствие подлинных или заверенных в соответствии с законодательством документов;
5. поддельные документы или операции;
6. допущение некорректной корреспонденции счетов в бухгалтерском учете при отражении финансовых инвестиций;
7. осуществившиеся операции не были отражены в учете
8. несовпадение данных по аналитическому и синтетическому учету финансовых вложений;
9. начисление налога на доходы с ошибками;
10. проведение в установленных законодательством случаях инвентаризации финансовых вложений с нарушениями;
11. неисполнение требований нормативных и законодательных документов.

Наиболее существенными из вышеперечисленных ошибок являются, на наш взгляд, поддельные документы, некорректная корреспонденция счетов и проведение инвентаризации финансовых вложений с нарушениями.

Таким образом, для эффективной и безошибочной организации учета финансовых вложений необходим ответственный подход к составлению документации, осведомленность в нормативно-правовой сфере и сфере бухгалтерского учета.

На предприятии следует организовать пристальный контроль над правильным учетом операций с финансовыми вложениями, избегая распространенных ошибок в их учете.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

1. Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02 (в ред. Приказов Минфина РФ от 18.09.2006 № 116 н, от 27.11.2006 № 156 н).

2. Зайцева О.П., Байкалова Н.А. Финансовые вложения: учет и анализ: учеб. пособие. 2-е изд., доп. Новосибирск: Изд-во Сибирского ун-та потребительской кооперации. 2005.

3. Банк В.Р., Новичкова Н.Г. Оценочные резервы: учет и отражение в бухгалтерской отчетности резервов под снижение стоимости материальных ценностей // Все для бухгалтера. 2003. № 10. С. 2-9.

4. Малицкая В.Б., Тамошина Г.И. Международная и отечественная практика признания и оценки финансовых вложений в бухгалтерском учете коммерческих организаций // Финансы. Экономика. Стратегия. 2010. № 12. С. 14-17.

5. Вадимова И.В. Бюджетный учет финансовых учреждений // Советник бухгалтера. 2013. № 2. С. 36-49.

6. Гиляровская Л.Т., Ендовицкая А.В. Анализ и оценка финансовой устойчивости коммерческих организаций. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2012. 159 с.

7. Едронова В.Н., Мизиковский Е.А. Учет, оценка доходности и анализ финансовых вложений: учеб. пособие. 2-е изд., доп. М.: Магистр. 2011.

8. Житлухина О.Г. Бухгалтерский финансовый учет ценных бумаг (акции, облигации, векселя): учеб.пособие. 2-е изд., доп. Владивосток: Изд-во Дальневост. федерал. ун-та. 2012. 472 с.

9. Сафонова Л.И., Арцер Т.В. Финансовый учет в коммерческих организациях: учебное пособие для вузов. Национальный исследовательский Томский политехнический университет (ТПУ), Институт дистанционного образования (ИДО). Томск: Изд-во ТПУ, 2012. 12 с. Библиогр: С. 206-208.

10. Натепрова Т.Я., Трубицына О.В. Учет ценных бумаг и финансовых вложений: учебн. пособие. 4-е изд., доп. М.: Дашков и Ко, 2011. 261 с.

11. Кеворкова Ж.А., Сапожникова Н.Г. Учет финансовых вложений // Аудитор: ИНФРА-М: 2003. № 5. С. 17-20.

12. Куттер М.И. Теория бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 2003.

13. Миллер Д.П., Макарова Е.Н. Учет ценных бумаг и финансовых вложений: учебно-практическое пособие. М.: Дашков и Ко, 2009.

14. Мирошниченко Т.В. Организация бухгалтерского учета финансовых вложений // Аудиторские ведомости. 2003. № 7. С. 18-23.

15. Никитенко Н.Н. Учет финансовых вложений: учеб. пособие. Хабаровск, 2006. 111 с.

16. Пасечник А.В. Проблемы отражения финансовых вложений в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций // Учет и статистика. 2010. № 17. С. 29-34.

17. Шишкин В.Ю. Бухгалтерский учет финансовых вложений. Комментарий к ПБУ 19/02 // Главбух. 2003. № 3. С. 78-83.

18. Селезнева И.П. Бухгалтерский финансовый учет денежных средств, финансовых вложений и расчетных операций: учеб. пособие. Ижевск: ФГБОУ ВПО Ижевская ГСХА, 2012 197 с.

19. Скобара В.В. и др. Аудит: учеб. для вузов М.: Просвещение, 2005. 479 с.

20. Хахонова Н.Н. Понятие, классификация и принципы оценки финансовых вложений в учете коммерческих организаций // Учет и статистика. 2009. № 14. С. 73-79.