Методические аспекты планирования аудиторской проверки расчетов с персоналом по оплате труда

Доможирова Ольга Владимировна,
кандидат экономических наук,
профессор кафедры экономики и организации производства
Белгородский государственный технологический
университет им. В.Г. Шухова,
Адрес: Россия, 308012, Белгород, ул. Костюкова, д. 46
Несмеянова Марина Николаевна,
департамент закупок. ООО «Белэнергомаш-БЗЭМ».
Адрес: Россия, 308017, Белгород, ул. Волчанская, д. 165
Татьяна Анатольевна Куприянова
кандидат экономических наук,
доцент факультета экономики и управления
бизнес-процессами кафедры бухгалтерского учета и финансов,
Сибирский государственный университет науки
и технологий имени академика М.Ф. Решетнева
(СибГУ им. М.Ф. Решетнева),
Красноярск, Российская федерация
Международный бухгалтерский учет.
№12 (450) 2018

В рамках проведения эффективной политики в сфере управления трудовыми ресурсами руководство достаточно часто сталкивается с различными спорными ситуациями, обусловленными как нарушением трудового законодательства, регулирующего систему оплаты труда, так и порядком начисления сумм заработной платы и удержаний из нее. Кроме того, перед каждым руководителем стоит задача по формированию экономически обоснованной и эффективной системы оплатытруда.

По своей экономической сути заработная плата предусматривает стимулирование производственного поведения персонала организации при формировании вознаграждения за труд пропорционально вкладу работника в результаты ее деятельности. Заработная плата затрагивает не только микроэкономические процессы, происходящие в организации между руководством, персоналом и собственниками, но и макроэкономические, отражая уровень социально-экономического положения работников [1].

В рамках гражданского законодательства заработная плата рассматривается как вознаграждение за труд исходя из квалификации работника, сложности, количества и качества выполняемых работ, а также предусматриваются компенсационные и стимулирующие выплаты, обусловленные характером осуществления трудовой деятельности и различными видами дополнительных выплат согласно принятым в организации внутренним положениям¹.

¹ Гражданский кодекс Российской Федерации (Часть I) от 30.11.1994 № 51-ФЗ (в ред. от 29.12.2017). URL: http://www.consultant.ru

Учитывая сложность и многогранность процедуры начисления заработной платы, руководству необходимо обладать достоверной информацией, а наилучшим инструментом контроля расчетов с персоналом по оплате труда является аудит расчетов по оплате труда [2].

Вопросы методологии аудита расчетов с персоналом по оплате труда рассматривают в своих трудах Ю.П. Зеленко, Г.И. Золотарева [3], Е.Н. Лищук, А.С. Герман [4], С.М. Бычкова, Т.Ю. Фомина [5], Н.В. Парушина [6] и многие другие, раскрывая общие принципы проведения аудита, описывая выявленные типичные ошибки и нарушения, однако планирование аудита расчетов с персоналом по оплате труда требует более глубокого изучения и детализации.

В рамках проведения аудиторской проверки расчетов с персоналом предусматриваются проведение исследований и оценка влияния всех элементов системы оплаты труда на мотивационное состояние персонала, проверка обоснованности и рациональности применения различных форм и систем оплаты труда в организации, а также поиск резервов повышения производительности труда для обеспечения достижения целей развития организации [7].

Целью проведения аудита расчетов с персоналом является проверка правильности осуществления документального оформления, отражение операций с персоналом по оплате труда в бухгалтерском учете организации, контроль соблюдения трудового законодательства при работе с персоналом, установление достоверности применяемых в организации методик учета и налогообложения операций по начислению и выплате заработной платы, а также выявление имеющихся ошибок в учетных регистрах и оценка их влияния на достоверность бухгалтерской отчетности².

² Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит: учебник / А.Д. Шеремет, В.П. Суйц. 6-е изд. М.: ИНФРА-М, 2014. 352 с.

Для достижения поставленной цели в рамках проведения аудита должен быть решен ряд задач, а именно:

• проверка внутренних нормативных документов в части регулирования расчетов с персоналом по оплате труда;
• проверка полноты и правильности документального оформления трудовых отношений и расчетов с персоналом;
• проверка организации аналитического и синтетического учета расчетов с персоналом по оплате труда;
• проверка тождественности показателей бухгалтерской отчетности и бухгалтерских регистров в части отражения задолженности по расчетам с персоналом по оплате труда.

Исходя из целей и задач, которые ставит перед собой аудитор, выделяются основные направления аудита и области проверки, представляющие собой объекты бухгалтерского учета, отражаемые на определенных счетах (рис. 1).

Рисунок 1. Направления и области аудиторской проверки

Источник: авторская разработка

При проведении аудиторской проверки расчетов с персоналом по оплате труда аудитор должен использовать как нормативно-правовые источники информации, регулирующие данный раздел бухгалтерского учета и порядок проведения аудита, так и первичные документы и сводные регистры, применяемые в организации, количество которых зависит от применяемой в организации формы и системы оплаты труда.

Авторы, такие как О.С. Дьяконова, Е.М. Горюнова [8], А.А. Голенко, И.А. Кислая [9], И.Н. Богатая, К.И. Лосик [10], В.В. Глинских [11], Л.А. Соколова, В.Е. Илюшин [12], выделяют ряд последовательных этапов, включающих в себя проверку как правомерности и соблюдения законодательства, так и непосредственно проверку начисления различных видов оплаты труда, удержаний и отражение в отчетности.

Анализ работ указанных авторов позволил нам выделить ряд последовательных этапов проведения аудиторской проверки, представленных на рис. 2.

Рисунок 2. Этапы проведения аудита расчетов с персоналом по оплате труда

Источник: авторская разработка

В рамках этапа подготовки к проведению аудита аудитору необходимо определить предполагаемый объем работ и продолжительность проведения аудита, выделить наиболее важные аспекты проводимого аудита, выяснить условия, требующие особого внимания, установить степень доверия учетной системе и внутреннему аудиту проверяемой организации, определить сущность и объем аудиторских доказательств и др.

Планирование аудиторской проверки позволяет уделить внимание важнейшим направлениям аудита, а также способствует более эффективному распределению всех видов работы. Объем аудиторской работы напрямую зависит от размера аудируемой организации, сложности проводимого аудита, опыта аудиторской работы и знания особенностей деятельности клиента. При определении цели проверки аудитор должен обсудить с клиентом характер, объем и условия работы, выяснить, чего ждет от него клиент и каковы его требования [13].

В практике проведения аудиторской проверки трудового законодательства и расчетов с персоналом по оплате труда аудитор использует различные приемы получения аудиторских доказательств (рис. 3).

Рисунок 3. Аудиторские процедуры сбора аудиторских доказательств

Источник: авторская разработка

Проверку системы внутреннего контроля необходимо проводить в соответствии с Международным стандартом аудита 315 «Выявление и оценка рисков существенного искажения посредством изучения организации и ее окружения» в разрезе следующих направлений:

• контрольная среда;
• процесс оценки рисков в организации;
• информационная система, связанная с финансовой отчетностью, в том числе соответствующие бизнес-процессы, и информационное взаимодействие;
• контрольные действия, значимые для проведения аудита;
• мониторинг средств контроля³.

³ Международный стандарт аудита 315 (пересмотренный) «Выявление и оценка рисков существенного искажения посредством изучения организации и ее окружения»: введен в действие на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 24.10.2016 № 192н. URL: http://www.consultant.ru/documen1/cons_doc_LAW_207071/

Для оценки эффективности системы внутреннего контроля разрабатываются специальные тесты средств контроля, на основании которых дается качественная и количественная оценка системы внутреннего контроля, а также формируется мнение аудитора о состоянии системы внутреннего контроля [15] (табл. 1).

Таблица 1. Рабочий документ по оценке системы внутреннего контроля расчетов по оплате труда (фрагмент)

Источник: авторская разработка

Предлагаемый нами вариант теста по оценке системы внутреннего контроля позволит аудитору сформировать не только полноценное мнение о возможности полагаться на систему внутреннего контроля аудируемого лица, но и определить перечень аудиторских процедур. В рамках оценки системы внутреннего контроля исследуется рабочий план счетов и учетная политика в части наличия разделов, имеющих отношение к начислению и выплате заработной платы, изучаются организация оперативного учета и документы по движению личного состава организации, изучаются организация оплаты труда, видовой состав удержаний, проверяется правильность аналитического учета, а также порядок документооборота и инвентаризации расчетов с персоналом по оплате труда [17].

В практике аудита выделяют три уровня оценки системы внутреннего контроля (СВК):

• менее 50% - низкий уровень надежности, означает отсутствие или наличие существенных нарушений в системе внутреннего контроля и, как следствие, наличие высокого риска в средствах контроля, который в свою очередь приводит к росту риска существенности искажений бухгалтерской отчетности и возникновению риска недобросовестных действий [18];
• 51-80% - средний уровень надежности, свидетельствующий о том, что аудитор не должен абсолютно доверять СВК организации;
• 81-100% - высокий уровень надежности, свидетельствующий о минимальном риске искажения как бухгалтерского учета, так и бухгалтерской отчетности организации.

Так же проверяется соответствие внутренних нормативных актов организации требованиям федерального законодательства. В том случае, если выявлены расхождения, ухудшающие положение работников, то работодатель обязан внести соответствующие коррективы.

По результатам ознакомления с первичной документацией по работе с персоналом, а также с документами кадрового делопроизводства, аудитор имеет возможность сформировать мнение о надежности системы внутреннего контроля в организации.

При планировании аудита необходимо руководствоваться Международным стандартом аудита 300 «Планирование аудита финансовой отчетности»⁴.

⁴ Международный стандарт аудита 300 «Планирование аудита финансовой отчетности»: введен в действие на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 24.10.2016 № 192н. URL: http://www.consultant.ru/documen/cons_doc_LAW_206944/

Процесс планирования аудита включает в себя несколько стадий:

• стадия изучения - предусматривает получение различной информации о клиенте, а именно о специфике его деятельности, о программных продуктах, используемых при ведении учета;
• стадия оценки - предполагает определение уровня существенности и оценку риска возникновения существенных искажений;
• стадия планирования - включает подготовку общей стратегии проведения аудита с указанием объема, сроков и общей направленности проведения аудита (табл. 2), а также разработку плана аудита (табл. 3), в котором определяется перечень процедур, направленных на сбор информации [19], по результатам проведения которых формируется объективное и обоснованное мнение о бухгалтерской отчетности организации.

Таблица 2. Общая стратегия аудита расчетов по оплате труда

Источник: авторская разработка

Таблица 3. План аудита расчетов по оплате труда

Источник: авторская разработка

Разработка плана аудита проводится в целях снижения аудиторского риска до приемлемо низкого уровня. Документация плана аудита выступает в качестве доказательства надлежащего планирования и выполнения аудиторских процедур и может быть проверена и утверждена до выполнения дальнейших аудиторских процедур.

Планирование аудиторских процедур осуществляется в течение всего периода проведения аудита. План аудита выступает в качестве инструкции и средства контроля качества аудиторской проверки и должен отвечать критериям оптимальности, а также снижать трудозатраты при проведении аудиторских процедур [20].

Следует отметить, что разработанные аудитором стратегия и план аудиторской проверки должны обновляться и изменяться по мере необходимости в ходе проведения аудита.

Таким образом, в статье рассмотрены методические и практические аспекты планирования проведения аудита расчетов с персоналом по оплате труда. Определение оптимальной величины заработной платы персонала, а также разработка эффективного механизма распределения фонда заработной платы, осуществляются исключительно в рамках проведения регулярного аудита данного раздела учета. А представленные аспекты проведения аудита не только позволят совершенствовать процесс проведения аудита, но также могут использоваться в рамках внедрения системы внутреннего контроля.

Список литературы

1. Гринавцева Е.В. Методика аудиторской проверки оплаты труда в коммерческих фирмах //Социально-экономические явления и процессы. 2016. Т. 11. № 9.С. 22-28. URL: http://cyberleninka.ru/article/v/metodika-auditorskoy-proverki-oplaty-truda-v-kommercheskih-firmah

2. Садым В.В., Батракова Ю.М., Ропотан С.В. Заработная плата: современный взгляд учета и контроля // Проблемы экономики и менеджмента. 2015. № 6(46). С. 96-99. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/zarabotnaya-plata-sovremennyy-vzglyad-ucheta-i-kontrolya

3. Зеленко Ю.П., Золотарева Г.И. Организация и методика аудита расчетов по оплате труда автоматизированным способом // Актуальные проблемы авиации и космонавтики. 2011. Т.2. № 7.С. 163-164. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/organizatsiya-i-metodika-audita-raschetov-po-oplate-truda-avtomatizirovannym-sposobom

4. Лищук Е.Н., Герман А.С. Аудит системы вознаграждения персонала: теоретические и методические аспекты // Вестник Сибирского университета потребительской кооперации. 2015. № 3.С. 40-48.

5. Бычкова С.М., Фомина Т.Ю. Аудит расчетов с персоналом по оплате труда и прочим операциям // Известия Санкт-Петербургского государственного аграрного университета. 2008. № 10. С. 134-136.

6. Парушина Н.В. Аудит расчетов с персоналом по оплате труда и с подотчетными лицами // Аудитор. 2006. № 1.С. 20-29.

7. Марченкова И.Н. Аудит расчетов с персоналом по оплате труда // Территория науки. 2015. № 3.С. 124-129. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/audit-raschetov-s-personalom-po-oplate-truda

8. Дьяконова О.С., Горюнова Е.М. Аудит расчетов по оплате труда // Вестник университета. (Государственный университет управления). 2017. № 1.С. 99-105. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/audit-raschetov-po-oplate-truda

9. Голенко А.А., Кислая И.А. Методика проведения аудита расчета по оплате труда // Новая наука: от идеи к результату. 2016. № 2-1. С. 38-48.

10. Богатая И.Н., Лосик К.И. Развитие методики аудита расчетов с персоналом по оплате труда в коммерческих организациях // Фундаментальные исследования. 2012. № 9-3. С. 718-723. URL: http://fundamental-research.ru/ru/article/view?id=30341

11. Глинских В.В. Особенности проведения аудита расчетов по оплате труда // Вестник профессионального бухгалтера. 2017. № 4-6 (199-201). С. 17-27.

12. Соколова Л.А., Илюшин В.Е. Методологические основы аудита расчетов с персоналом по оплате труда в коммерческих организациях // Ученые записки Тамбовского отделения РоСМУ. 2015. № 4.С. 229-234. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/metodologicheskie-osnovy-audita-raschetov-s-personalom-po-oplate-truda-v-kommercheskih-organizatsiyah

13. Кононова І.В., Хлиніна Н.Б. Аудит розрахункiв з оплати працi та типовi порушения, виявленi при його проведеннi // Економiка. Управлiння. Iнновацii. 2013. № 1. С. 314–323.

14. Юрченко М.Ю. Использование аналитических процедур в ходе проведения аудита операций с основными средствами // Вестник Адыгейского государственного университета. Сер. 5: Экономика. 2001. № 4.С. 183-188. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/ispolzovanie-analiticheskih-protsedur-v-hode-provedeniya-audita-operatsiy-s-osnovnymi-sredstvami

15. Тодорская Л.Е., Ивановская К.А. Аудит расчетов с персоналом по оплате труда с целью оценки системы внутреннего контроля в СПК «Яковлевское» Костромского района Костромской области / Труды Костромской государственной сельскохозяйственной академии: сб. статей. Караваево: Костромская ГСХА, 2015. С. 209-213.

16. Воробьева З.Е. Оптимизация внутреннего контроля бухгалтерского учета по оплате труда на примере строительной организации ООО «Комрикс» // Молодой ученый. 2016. № 10. С. 648-651. URL: https://moluch.ru/archive/114/30169/

17. Куприянова Т.А. Методологические аспекты аудита расчетов с персоналом по оплате труда // Учет, анализ, аудит: проблемы теории и практики. 2017. № 19. С. 105-110.

18. Якимова В.А. Оценка внутреннего контроля расчетов с персоналом по оплате труда в условиях применения аудируемым лицом автоматизированной информационной системы // Международный бухгалтерский учет. 2016. Т. 19. Вып. 22. C. 27-43. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/otsenka-vnutrennego-kontrolya-raschetov-s-personalom-po-oplate-truda-v-usloviyah-primeneniya-audiruemym-litsom-avtomatizirovannoy-1

19. Остапова В.В., Яцюк А.В. Аудит расчетов с персоналом по оплате труда: методический аспект // Аудиторские ведомости. 2015. № 2.С. 51-62. URL: http://lexandbusiness.ru/view-article.php?id=5696

20. Якимова В.А., Радомский В.С. Применение аналитических процедур для формирования аудиторской выборки в ходе проведения проверки расчетов с персоналом по оплате труда // Экономический анализ: теория и практика. 2016. Т. 15. Вып. 11. С. 72-89. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/primenenie-analiticheskih-protsedur-dlya-formirovaniya-auditorskoy-vyborki-v-hode-proverki-raschetov-s-personalom-po-oplate-truda