Ошибки управленческого анализа и рекомендации по их устранению

Шестакова Е. В.
к. ю. н.,
генеральный директор
ООО «Актуальный менеджмент» (г. Москва)
Управленческий учет и финансы
03 (39)2014

Менеджмент — это искусство достижения целей в условиях ограниченности ресурсов. Управлением и управленческим анализом занимаются люди, и им свойственно совершать ошибки. Однако справедливо высказывание: не ошибается тот, кто ничего не делает. Важно не пытаться избежать ошибок, а правильно и своевременно их исправить. Автор данной статьи рассказывает об ошибках управленческого учета и их устранении.

ОСНОВНЫЕ ВИДЫ ОШИБОК УПРАВЛЕНЧЕСКОГО АНАЛИЗА

Первой и основной ошибкой управленческого анализа является его отсутствие как такового.

Она часто встречается на малых предприятиях и среди индивидуальных предпринимателей. Как правило, руководство занято поиском новых заказов, реализацией проектов, оно не изучает экономические показатели, поскольку бухгалтерский и управленческий учет либо совсем не ведутся, либо осуществляются формально. Если не заниматься управленческим анализом, то возможны следующие негативные последствия:

• уменьшение прибыли;
• преобладание расходов над доходами и получение убытка;
• расходование средств на непроизводственные нужды;
• снижение или отсутствие инвестиционной привлекательности.

Конечно, скептики могут сказать, что маленькая компания не может рассчитывать на вливание больших инвестиций, а уменьшение прибыли не всегда зависит от детального управленческого анализа, но зачастую где тонко, там и рвется. Важно найти, где это тонкое место, и вовремя предпринять меры по спасению компании, чтобы предприниматель не столкнулся с процедурой банкротства. В этом может помочь управленческий анализ.

Исправить данную ошибку достаточно про-сто — нужно осуществлять управленческий учет и анализ.

Еще одной ошибкой является частичное про-ведение управленческого анализа. Представим себе ситуацию, когда доходы компании резко сократились, а расходы на фонд заработной платы повысились (табл. 1).

Таблица 1. Расходы на ФОТ и доходы компании

Показатели	2013 г.		2014 г.
	Факт	План	Факт	План
Расходы на фонд оплаты труда, руб.	59107200	50000000	62880000	58092000
Доходы компании, руб.	110000000	100000000	30000000	100000000
Доля расходов на оплату труда в доходах, %	53,73	50	209,6	58

Какие действия чаще всего предпринимает руководство компании в сложившейся ситуации? Зачастую выходом является сокращение штата. Однако такое управленческое решение не всегда верно. Целесообразно выработать несколько решений и из них выбрать наиболее оптимальное. Прежде всего необходимо провести анализ причин сокращения доходов, а также принять меры по их увеличению. Причин сокращения доходов может быть много:

• договоры с ключевыми покупателями, за-казчиками не были перезаключены;
• плохое качество продукции;
• устаревшее оборудование;
• уход из компании ключевых менеджеров по продажам.

Следовательно, выявив причину, можно ее устранить. Если же пойти по самому простому пути — сократить штат, то это может повлечь за собой следующие негативные последствия:

• уход из компании ключевых сотрудников;
• снижение производства и еще большее сокращение доходов;
• снижение качества услуг / товаров.

Таким образом, нужно бороться с причиной, а не с ее следствием.

Еще одной распространенной ошибкой является принятие управленческих решений и проведение управленческого анализа на основе недостоверной информации.

Например, руководство компании хочет вы-ставить ее в привлекательном свете, увеличив уставный капитал за счет ценных бумаг или век-селей. Однако в этом случае не только партнеры, но и учредители могут сделать неверные выводы о финансовом состоянии организации. Конечно, согласно законодательству, вся отчетность и первичная документация должны быть достоверны. Согласно п. 1 ст. 13 Закона №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» [4], бухгалтерская (финансовая) отчетность должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимое ее пользователям для принятия экономических решений. Однако компания может несвоевременно подписать акты выполненных работ и не отразить данные в бухгалтерском отчете. Чтобы было понятно, о чем идет речь, приведем конкретный пример.

ООО «Торговая компания» производит два вида продукции — А и Б. Прогнозируемый отчет о прибылях и убытках содержит исходную информацию о производстве и продаже данных товаров (табл. 2).

Таблица 2. Прогнозируемый отчет о прибылях и убытках

Показатели	Продукция А, тыс. руб.	Продукция Б, тыс. руб.	Итого, тыс. руб.
Выручка	12000	18000	30000
Переменные затраты
Материальные	5000	3000	8000
Трудовые	5000	6000	11000
Производственные накладные расходы
Постоянные затраты	500	700	1200
Прямые накладные	2500	3000	5500
Финансовый результат реа­лизации товара	(1000)	5300	4300

Примечание: если финансовый результат отрицательный, то он указывается в скобках.

В результате было принято решение отказаться от производства продукции А, но оно оказалось неверным с управленческой точки зрения, поскольку получившийся финансовый результат реализации товара обусловлен несвоевременным:

• подписанием актов приемки-передачи товара;
• отражением выручки на счету компании.

Такую ошибку можно исправить. Достаточно внести исправления в бухгалтерскую отчетность. Кроме того, не нужно принимать поспешные решения, следует убедиться, что информация, которая предоставляется руководству, отвечает действительности.

Внедряя управленческий учет на предприя-тии, не все руководители понимают, какая информация нужна им для принятия решений: стратегическая, например, данные о состоянии рынка, на котором работает компания, и/или оперативная — сведения о дебиторской задолженности, поставщиках и покупателях, рабочей нагрузке и производительности сотрудников и др.

Как правило, добиться от менеджмента четко сформулированных запросов на те или иные данные бывает крайне сложно, поэтому, разрабатывая систему управленческого учета, многие руководствуются принципом: собираем максимум информации, потом будет видно, какая лишняя.

В результате в компании ежемесячно или даже ежедневно составляется огромное количество всевозможных отчетов, из-за чего резко возрастает нагрузка на сотрудников финансового блока, однако большая часть данных оказывается бесполезна.

Решение проблемы банальное. Прежде чем что-то внедрять в компании, нужно четко определить, зачем это нужно. В случае с управленческим учетом до начала этапа его разработки.

В этой связи принятие управленческого решения, которое приносит убытки компании, нельзя назвать ошибкой, поскольку оно позволяет:

• сохранить место на рынке сбыта;
• зарекомендовать себя как надежного поставщика.

Таким образом, ошибочно основывать управленческое решение только на данных финансовой или бухгалтерской отчетности. Однако данные бухгалтерской отчетности стоят не на последнем месте при принятии управленческих решений. В связи с этим отдельно рассмотрим ошибки бухгалтерского учета.

ОШИБКИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА, ВЛИЯЮЩИЕ НА ПРИНЯТИЕ УПРАВЛЕНЧЕСКИХ РЕШЕНИЙ

Мы уже говорили, что на практике существует достаточное количество ошибок, например, в компании отсутствует акт выполненных работ, что делает невозможным отражение расходов в бухгалтерском учете. Кроме того, зачастую неправильно отражены факты хозяйственной жизни.

Весь перечень ошибок можно найти в Приказе Минфина России от 28 июня 2010 г. №63 «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (ПБУ 22/2010)» [3]. Неправильное отражение (или неотражение) фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и/или бухгалтерской отчетности организации может быть обусловлено:

• неверным применением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете и/или нормативных правовых актов, касающихся данного вопроса;
• некорректным ведением учетной политики организации;
• неточностями в вычислениях;
• ошибочной классификацией или оценкой фактов хозяйственной деятельности;
• неправильным использованием информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской отчетности;
• недобросовестными действиями должностных лиц организации.

Не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и/или бухгалтерской отчетности организации, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) данных фактов.

Приведем пример ошибок бухгалтерского учета. ООО «МИГ-1» имеет дебиторскую задолженность в размере 500 000 руб. По долгосрочным обязательствам со сроком погашения более одного года задолженность составляет 150 000 руб.

В бухгалтерской отчетности компания отражает всю сумму задолженности в одной графе «Дебиторская задолженность». Однако это неверно. Необходимо отдельно отражать задолженность, платежи которой ожидаются более чем через 12 месяцев (150 000 руб.) и в течение 12 месяцев после отчетной даты (350 000 руб.).

Что же может произойти, если неправильно отразить дебиторскую задолженность в отчете?

• Возможны штрафные санкции в связи с искажением отчетности.
• Вероятны отказы в получении компанией кредитов.
• В случае неправильного указания суммы дебиторской и кредиторской задолженностей возможны кассовые разрывы.

Представим еще одну ситуацию, когда в бухгалтерском учете допущена ошибка, влияющая на принятие управленческих решений.

За декабрь 2013 г. организация ошибочно начислила амортизацию в размере 200 000 руб. вместо 250 000 руб. При этом до выявления ошибки показатели, на которые она влияет, были следующие:

• остаточная стоимость основных средств (из баланса) — 900 000 руб.;
• прибыль от продаж (из отчета о прибылях и убытках) — 1 000 000 руб.;
• прибыль до налогообложения (из отчета о прибылях и убытках) — 270 000 руб.;
• чистая прибыль (из отчета о прибылях и убытках) — 216 000 руб.;
• себестоимость продаж (из отчета о прибылях и убытках) — 700 000 руб.;
• сумма налога на прибыль (из отчета о прибылях и убытках) — 54 000 руб.

В налоговом учете была допущена такая же ошибка.

Организация установила, что существенной является ошибка, приводящая к искажению лю-бой строки бухгалтерской отчетности более чем на 10%.

Рассчитаем, на сколько процентов будет искажена бухгалтерская отчетность при данной ошибке. Сначала необходимо вычислить разницу действительного показателя и ошибочного: 250000 - 200000 = 50000 (руб.).

Согласно отчету, прибыль равна 270 000 рублей. Несущественной будет ошибка, если указать сумму в 220 000 руб. (270000 - 50000 = 220000).

Таким образом, расчетный процент будет равен 22,73%: (270000 - 220000) / 220000 х 100% = 22,73%.

Поскольку ошибка при расчете процентного соотношения превышает допустимую норму в 10%, то она является существенной.

Как же исправить ошибки бухгалтерского учета, которые оказывают серьезное влияние на налоговый учет? Ответ на этот вопрос содержится в уже упомянутом Приказе Минфина России от 28 июня 2010 г. №63н, согласно которому ошибка отчетного года, выявленная до окончания этого года, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором она была выявлена.

Ошибка отчетного года, выявленная после окончания этого года, но до даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета за декабрь отчетного года (года, за который составляется годовая бухгалтерская отчетность).

Существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется:

1) записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде, при этом корреспондирующим счетом в записях является счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка);

2) путем пересчета сравнительных показателей бухгалтерской отчетности за отчетные периоды, отраженные в бухгалтерской отчетности организации за текущий отчетный год, за исключением случаев, когда невозможно установить связь этой ошибки с конкретным периодом либо определить ее влияние накопительным итогом в отношении всех предшествующих отчетных периодов [3].

Вместе с тем не только ошибки в бухгалтерской отчетности влияют на управленческий анализ, но и, например, юридические погрешности.

ЮРИДИЧЕСКИЕ ОШИБКИ, ВЛИЯЮЩИЕ НА ПРИНЯТИЕ УПРАВЛЕНЧЕСКИХ РЕШЕНИЙ

На практике существует множество юридических ошибок, которые влияют на принятие управленческих решений. Например, неправильно проведенная процедура дьюдилидженс (due diligence) при заключении сделки по слиянию и поглощению вместо очевидной прибыли может принести убытки. При приобретении компании ошибочная информация в отношении активов и обязательств, количества сотрудников, доход-ных сделок, а также неправильный анализ юридических фактов могут привести к тому, что покупатель получит «фирму-пустышку» за большие деньги.

Такой ошибки в управленческом учете можно было бы избежать, если бы вовремя был проведен детальный аудит договоров, инвентаризация основных средств, проверены личные дела сотрудников.

Приведем пример юридической ошибки. Компания заключила договор подряда. В соответствии с п. 1 ст. 432 ГК РФ [1] договор считается заключенным, если между сторонами в требуемой в данных случаях форме достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. Однако юрист не учел в договоре срок выполнения работ. В результате суд установил, что договор подряда является незаключенным ввиду отсутствия согласованного сторонами условия о сроке выполнения работ, взыскал с заказчика стои-мость выполненных работ и проценты за пользование чужими денежными средствами по правилам о неосновательном обогащении (информационное письмо Президиума ВАС РФ от 25 ноября 2008 г. №127 [2]).

Данной ошибки можно было бы избежать, если вовремя предусмотреть существенные условия в договоре. Например, если говорить о договоре подряда, то существенными являются условия о предмете договора (содержании, видах и объемах работ, подлежащих выполнению на конкретном объекте) и сроках проведения работ.

Юридические ошибки могут привести к рейдерскому захвату компании (когда с юридической точки зрения компания не защищена) по причине перераспределения уставного капитала среди членов трудового коллектива и учредителей, многократного изменения устава, наличия недовольных владельцев мажоритарного (более 50%) или миноритарного (менее 50%) пакета акций.

К ошибкам можно отнести, например, «распыление» пакета акций среди большого количества миноритарных акционеров. В этом случае злоумышленники могут приобрести у них пакет акций и таким образом установить влияние в компании. Избежать этого возможно за счет перераспределения пакета акций, продажи акций зарубежным компаниям, у которых тяжелее отчуждать собственность.

Ошибкой будет и представление привлекательной недвижимости, объектов интеллектуальной собственности в качестве активов одной компании. Оптимизировать управленческий учет можно с помощью разделения собственности, возвратного лизинга либо продажи имущества зарубежным компаниям, бенефициары которых также являются российскими гражданами, но в отличие от российских раскрываются (сообщают информацию о том, чем владеют) крайне редко. Риск рейдерского захвата имущества также существует, когда компания владеет имуществом, которое было приватизировано с нарушениями законодательства или находится на незарегистрированном земельном участке. Снизить риски возможно, если правильно оформить недвижимость и землю в собственность.

Таким образом, юридические ошибки также могут быть губительны для бизнеса, а их исправление требует детального управленческого анализа.

РЕКОМЕНДАЦИИ ПО ПРОВЕДЕНИЮ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО АНАЛИЗА

Управленческий анализ должен осуществлять ся на регулярной основе, кроме того, не последнюю роль при его проведении играют данные бухгалтерского учета, поэтому важно в его рамках ежеквартально организовывать контрольные мероприятия:

• внутренний контроль;
• внешний аудит;
• инвентаризацию.

При этом необходимо проверять не только своевременность отражения фактов хозяйственной деятельности, но и правильность заполнения первичных документов.

Для целей принятия решений управленческого учета целесообразно проводить анализ дебиторской задолженности. Если компания имеет проблемы с дебиторами, то может наблюдаться рост просроченной задолженности, а также снижение финансовой устойчивости организации. Чтобы избежать этого, нужно усилить контроль над дебиторской задолженностью:

• проверять финансовую устойчивость компаний, с которыми заключаются договоры, собирать уставные документы, доверенности на подписание договоров, актов и иных документов;
• включать в договоры условия отсрочки платежа и возможные штрафные санкции в случае несвоевременного произведения платежа;
• проводить сверку взаиморасчетов путем подписания актов сверки;
• осуществлять контроль за ростом задолженности, выявлять просроченную дебиторскую задолженность, предъявлять претензии и в судебном порядке взыскивать задолженность.

Важно проводить анализ таких важных показателей, как:

• ликвидность имущества;
• оборачиваемость активов и пассивов;
• финансовое состояние (коэффициентный анализ);
• рентабельность капитала и прибыльность деятельности.

Если говорить о новом проекте, то избежать ошибок, связанных с его реализацией, позволяет расчет точки безубыточности. Напомним, что безубыточность компании — это ситуация, когда объем продаж (произведение цены изделия и количества проданных изделий) обеспечивает полное покрытие постоянных и переменных издержек предприятия в расчете на одно изделие.

Необходимо оценить и другие показатели.

Чем больше показателей будет проанализировано, тем более правильными будут выводы в рамках управленческого учета. Система показателей, используемая для анализа платежеспособности и финансовой устойчивости организации, представлена в табл. 3.

Платежеспособность характеризует возможности организации своевременно расплачиваться по своим обязательствам.

Финансовая устойчивость организации — со-стояние финансовых ресурсов, обеспечивающих бесперебойный расширенный процесс производства и реализации продукции на основе роста прибыли.

По результатам расчетов оценивается соотношение заемных и собственных средств с позиции финансовой стабильности кредитоспособности, платежеспособности и тенденции изменения ликвидности.

К негативным тенденциям следует отнести опережающий рост краткосрочных обязательств по сравнению с оборотными активам, снижение ликвидности (реализуемости) активов, чистых активов, оборотного капитала.

Недостаток коэффициентов ликвидности заключается в том, что организация оценивается так, как если бы находилась на грани банкротства. Коэффициенты ликвидности — финансовые показатели, рассчитываемые на основании отчетности (бухгалтерский баланс компании — форма №1) для определения способности компании погашать текущую задолженность за счет имеющихся текущих (оборотных) активов. Смысл этих показателей состоит в сравнении величины текущих задолженностей предприятия и его оборотных средств, которые должны обеспечить погашение данных задолженностей.

Таблица 3. Система финансовых показателей

Показатель и его формула	Примечание
Коэффициент соотношения заемных и собственных средств (в процентах) = Заемные средства / Собственные средства х 100	Характеризует обеспеченность заемных средств собственными средствами, т.е. гарантию возврата долга. Рекомендуемое значение <= 100%
Коэффициент автономии {в процентах) = Собственные сред­ства / Валюта баланса х 100	Характеризует степень независимости от внешних ис­точников финансирования. Рекомендуемое значе­ние 50%
Коэффициент маневренности (в процентах) = Собственные оборотные средства / Собственные средства х 100	Определяет долю собственных средств, вложенную в наиболее маневренные активы. Рекомендуемое зна­чение 50-60%
Коэффициент обеспеченности собственными материальными оборотными активами (в процентах) = Собственные оборотные средства / Запасы х 100	Рекомендуемое значение 60%
Коэффициент обеспеченности собственными оборотными ак­тивами (в процентах) = Собственные оборотные средства / Оборотные активы х 100	Рекомендуемое значение 10%
Долг к капитализации (в процентах) = Долгосрочные обязательства / Источники собственных средств и долгосрочные обязательства х 100	Рост показателя — негативная тенденция, означаю­щая усиление зависимости от внешних факторов
Коэффициент финансовой стабильности (в процентах) = Источники собственных средств и долгосрочные обязательства / Валюта баланса х 100	Характеризует долю источников финансирования, используемых организацией длительное время. Рекомендуемое значение 50-60%
Чистые активы = Активы, участвующие в расчете - Обязательства, участвующие в расчете (тыс. руб.) Активы, участвующие в расчете, — внеоборотные и оборот­ные активы, за исключением задолженности участников (учредителей) по их вкладам в уставный капитал и балансовой стоимости собственных акций, выкупленных у акционеров Обязательства, участвующие в расчете, — целевые финанси­рования и поступления, долгосрочные и краткосрочные обязательства, кроме суммы, отраженной по статье «Доходы будущих периодов»	Характеризует ликвидность организации. Чистые активы должны быть больше уставного капитала. Нега­тивная тенденция — снижение показателя
Оборотный капитал = Краткосрочные активы, участвующие в расчете - Краткосрочные обязательства, участвующие в рас­чете (тыс. руб.).	Характеризует дефицит (в случае отрицательного значения) или профицит краткосрочных активов над краткосрочными обязательствами. Негативная тенден­ция — снижение показателя
Коэффициент абсолютной ликвидности (в процентах) = Денежные средства, краткосрочные финансовые вложения / Кра­ткосрочные обязательства х 100	Характеризует, какая часть краткосрочных обяза­тельств может быть погашена на конкретную дату. Ре­комендуемое значение 20%
Коэффициент ликвидности (в процентах) = Денежные сред­ства, краткосрочные финансовые вложения, краткосрочная дебиторская задолженность / Краткосрочные обязатель­ства х 100	Характеризует, какая часть краткосрочных обяза­тельств может быть погашена за счет денежных средств и ожидаемых поступлений. Рекомендуемое значение 80-100%
Коэффициент текущей ликвидности (в процентах) = Кратко­срочные активы / Краткосрочные обязательства х 100	Характеризует, в какой степени оборотные активы покрывают краткосрочные обязательства. Рекомендуе­мое значение 200%
Длительность оборота краткосрочных активов (в днях) — длительность оборота запасов и длительность оборота краткосрочной дебиторской задолженности, денежных средств, краткосрочных финансовых вложений Длительность оборота запасов за период (в днях) = Число дней в периоде / Количество оборотов запасов Количество оборотов запасов = Затраты на производство проданных товаров, продукции, работ, услуг / Средняя стоимость запасов за период	Увеличение длительности характеризуется как негтивная тенденция
Средний срок погашения краткосрочной кредиторской задолженности (в днях) = Число дней в периоде / Количество оборотов Количество оборотов краткосрочной кредиторской задолженности (в разах) = Выручка от продаж товаров, продукции, работ, услуг, операционные, внереализационные и чрезвычайные доходы / Средняя краткосрочная кредиторская задолженность за период		Должен быть сопоставим с длительностью оборота

Для нормально функционирующих организаций значение показателей может быть ниже рекомендуемых, например, для организаций с высокой оборачиваемостью активов.

Важнейшей характеристикой ликвидности организации является расчет дефицита или профицита тех или иных краткосрочных обязательств путем сопоставления активов и обязательств и обязательств по скорости их обращения и погашения.

Зачем это нужно? Например, это позволит оценить риск вложений в какой-то бизнес.

Оценим риск вложений в малое предприятие ООО «Селигер». Для этого рассчитаем текущие обязательства по кредитам и расчетам (табл. 4).

Таблица 4. Балансовые значения ведущих показателей

Показатели	Балансовое значение, тыс. руб.	Переоцененное значение, тыс. руб.
Запасы	4495	4481
НДС по приобретенным ценностям	—	—
Дебиторская задолженность	6353	5082
Краткосрочные финансовые вложения	—	—
Денежные средства	11	11
Прочие оборотные активы	—	—
Итого оборотные активы	10859	9574,4
Краткосрочные кредиты и займы	3148	3148
Кредиторская задолженность	11559	11559
Задолженность перед участниками по выплате доходов	—	—
Прочие краткосрочные обязательства	—	—
Итого текущие обязательства по кредитам и расчетам	14707	14707
Скорректированный коэффициент текущей ликвидности	—	0,651

Стоимость собственного капитала равна средней доходности акций на фондовом рынке, т.е. доходность для владельцев можно оценить как среднюю в данной отрасли.

Собственный капитал — это раздел бухгалтерского баланса, отражающий остаточное требование учредителей (участников) к созданному ими юридическому лицу.

Стоимость собственного капитала предприятия значительно выше стоимости заемного капитала. Это говорит о том, что вложения средств собственников в данное предприятие являются выгодными, а привлечение кредитов для осуществления рентабельных инвестиционных проектов целесообразно в данных условиях финансирования.

Кроме этого, важно уделять внимание юридическим аспектам, влияющим на принятие управляющими решений. Должны быть проанализированы все договоры, уставные документ подтверждающие первичные документы.

В заключение необходимо отметить, что, конечно, на ошибках учатся, однако для управленческого анализа ошибки иногда могут привести к банкротству или потере бизнеса. В этой связи при проведении управленческого анализа умньк руководители и учредители учатся на чужих ошибках. Очень важно изучить основные виды ошибок и воспользоваться рекомендациями, которые уже были опробованы на практике.

Литература

1. Гражданский кодекс РФ от 30 ноября 1994 г. №51-ФЗ. — http://www.consultant.rU/popular/gkrf1/5_79.html#p5104.

2. Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 25 ноября 2008 г. №127. — http://base.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc;base=LAW;n=83961.

3. Приказ Минфина России от 28 июня 2010 г. №63 «06 утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (ПБУ 22/2010)». — base.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc;base=LAW;n=131610.

4. Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. №402-ФЗ «О бухгалтерском учете». — http://base.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc;base=LAW;n=156037.