Денежные расчеты: отчет о движении денежных средств (форма № 4) с учетом ПБУ 23/2011

В В. Семенихин,
руководитель «Экспертбюро Семенихина»
Бухгалтерский учет в издательстве и полиграфии
№11 2011

С 2011 г. поменялись формы бухгалтерской отчетности организаций. Причиной тому стал приказ Минфина России от 02.07.2010 № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» (далее — Приказ № 66н). Новые формы отчетности должны применяться начиная с годовой бухгалтерской отчетности за 2011 г.

Отчет о движении денежных средств является формой финансовой отчетности, которая заполняется по итогам года. Он не входит в состав промежуточной бухгалтерской отчетности.

Приказом Минфина России от 02.02.2011 № 11н состав положений по бухгалтерскому учету дополнился новым Положением по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денежных средств» (ПБУ 23/2011). Таким образом, в годовой финансовой отчетности за 2011 г. необходимо представить отчет о движении денежных средств, заполненный по новой форме в соответствии с новыми правилами.

Однако кардинального изменения порядка заполнения отчета о движении денежных средств не произошло, логика показателей осталась прежней. Отчет о движении денежных средств, как и раньше, является формой отчетности, в которой отражается информация о наличии денежных средств в организации. При этом под денежными средствами в организации считаются не только деньги, но и денежные эквиваленты.

В Отчете о движении денежных средств (форме № 4) отражаются данные о фактическом поступлении и расходовании денежных средств организации за год.

В форме № 4 отражаются данные о фактическом поступлении и расходовании денежных средств, т.е. о дебетовых и кредитовых оборотах по следующим бухгалтерским счетам:

• 50 «Касса»;
• 51 «Расчетные счета»;
• 52 «Валютные счета»;
• 55 «Специальные счета в банках»;
• 57 «Переводы в пути».

Под денежными эквивалентами понимаются высоколиквидные финансовые вложения, которые практически не подвержены риску. Пример такого денежного эквивалента — банковский депозит до востребования.

Как и прежде, отчет о движении денежных средств отражает движение денежных средств и их эквивалентов по трем видам операций: текущим, инвестиционным и финансовым.

Денежные потоки от текущих операций, как правило, связаны с формированием прибыли (убытка) от продаж. В новом ПБУ приводятся примеры денежных потоков от текущих операций. В этом перечне необходимо обратить внимание на пункт «д», в котором говорится, что к денежному потоку от текущих операций относятся платежи налога на прибыль организаций, за исключением случаев, когда налог на прибыль организаций непосредственно связан с денежными потоками от инвестиционных или финансовых операций. В данном случае имеет смысл организовать на счете 99 «Прибыли и убытки» аналитический учет, выделив поступления по текущим операциям, инвестиционным операциям и финансовым операциям. Таким образом, при составлении отчета о движении денежных средств бухгалтер организации сможет определить суммы налога на прибыль организаций в разрезе видов операций.

Обратите внимание! В соответствии с п. 3 Приказа № 66н организациям разрешено самим детализировать показатели отчетов, включая отчет о движении денежных средств. Поэтому, если организация решит детализировать показатели финансовой отчетности, то это необходимо закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета на 2011 г.

Следует учитывать, что в составе денежных потоков по текущим операциям необходимо отражать проценты по долговым обязательствам, не относящиеся к формированию инвестиционного актива. Основанием для такого порядка являются положения ПБУ 15/2008, утвержденного приказом Минфина России от 06.10.2008 № 107н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008)». Проценты по долговым обязательствам, связанные с формированием инвестиционного актива, должны отражаться в составе денежных потоков от инвестиционных операций.

В составе денежных потоков от текущих операций также должны быть отражены денежные потоки по финансовым вложениям, приобретаемым в целях перепродажи в краткосрочной перспективе (как правило, в течение трех месяцев). Операции с финансовыми вложениями на больший срок отражаются в разделе денежных потоков от инвестиционной деятельности. К ним можно отнести платежи в связи с приобретением или продажей акций, долговых ценных бумаг.

Денежные потоки от инвестиционных операций связаны:

• с внеоборотными активами (приобретение, выбытие, создание модернизация, реконструкция). Сюда также включаются денежные оттоки на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
• с финансовыми вложениями и денежными потоками, связанными с ними, за исключением финансовых вложений, которые приобретаются организацией для целей перепродажи в краткосрочной перспективе.

Денежные потоки от финансовых операций — это движение денежных средств и их эквивалентов, влияющие на величину и структуру капитала организации и заемных средств. Именно по этой причине в новой форме отчета о движении денежных средств статья «Направлено на выплату дивидендов» отнесена к поступлениям по финансовой деятельности. К финансовым статьям также могут быть отнесены:

• привлечение и возврат (погашение) заемных средств (кредиты, полученные займы, выпуск облигаций)
• денежные потоки, связанные с расчетами с собственниками бизнеса (выплата дивидендов, иное распределение прибыли и т.д.).

Если денежный поток не может быть однозначно отнесен к одному из трех типов, то он классифицируется как денежный поток, относящийся к текущим операциям. Также необходимо разделять денежный поток на составляющие элементы от текущих, инвестиционных и финансовых операций для целей составления Отчета о движении денежных средств.

Кроме того, на основании подп. «г» п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Информация по прекращаемой деятельности» ПБУ 16/02, утвержденного приказом Минфина России от 02.07.2002 № 66н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Информация по прекращаемой деятельности» ПБУ 16/02», в форме № 4 организация может отдельно привести показатели, характеризующие движение денежных средств по прекращаемой деятельности в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности в течение текущего отчетного периода. В противном случае такая информация должна быть приведена в пояснительной записке.

Говоря об отражении денежных потоков в отчете, необходимо отметить, что все существенные поступления должны отражаться отдельно от платежей организации.

В свернутом виде отражается движение денежных средств:

• когда они характеризуют не столько деятельность организации, сколько деятельность ее контрагентов;
• когда поступления от одних лиц обусловливают соответствующие выплаты другим лицам;
• когда они обусловливаются быстрым оборотом, большими суммами и короткими сроками возврата.

Показатели Отчета о движении денежных средств должны отражаться в валюте Российской Федерации — рублях.

Величина денежных потоков в иностранной валюте должна отражаться в рублях по курсу Центрального банка РФ на дату осуществления или поступления платежа. Ранее денежные средства в иностранной валюте пересчитывались в рубли на дату составления Отчета о движении денежных средств (31 декабря).

Поэтому, если у организации на начало отчетного года имелась в наличии иностранная валюта, то показатель строки 260 бухгалтерского баланса на начало отчетного года не совпадал с показателем отчета о движении денежных средств «Остаток денежных средств на начало отчетного периода».

Если организация осуществляет большой объем операций в иностранной валюте, то пересчет может быть произведен по среднему курсу. Однако при этом необходимо, чтобы изменения иностранного курса валюты за рассматриваемый период были незначительными.

Следует учитывать, если компания совершала конверсионные операции, например обменивала рубли на иностранную валюту, для того чтобы оплатить импорт товаров, или же, наоборот, обменивала иностранную выручку на рубли, и при этом эти операции происходили незамедлительно, то в отчете о движении денежных средств данные денежные потоки должны отражаться без учета промежуточного пересчета иностранной валюты в рубли.

Обратите внимание! Если у организации есть дочерние зависимые общества, то денежные потоки между ней и такими компаниями отражаются отдельно от денежных потоков с другими лицами.

Следует помнить: если дополнительная информация по статье Отчета о движении денежных средств содержится в пояснительной записке, то статья формы № 4 должна содержать ссылку. Также необходимо в пояснительной записке представить увязку сумм, представленных в отчете о движении денежных средств, с соответствующими статьями бухгалтерского баланса.

В учетной политике для целей бухгалтерского учета следует указать:

• используемые подходы для разграничения денежных эквивалентов от других финансовых вложений;
• используемые подходы для классификации денежных потоков, не указанные в ПБУ 23/2011;
• способ пересчета в рубли величины денежных потоков в иностранной валюте;
• используемые подходы для свернутого представления денежных потоков;
• иные необходимые пояснения.

Также в пояснительной записке необходимо раскрыть информацию об имеющихся на отчетную дату возможностях привлечения дополнительных денежных средств; о суммах, которые по состоянию на отчетную дату недоступны для использования организацией; о суммах, связанных с поддержанием деятельности организации на уровне существующих объемов производства. При этом суммы, связанные с поддержанием деятельности организации на уровне существующих объемов производства, должны быть показаны отдельно от денежных потоков, направляемых на расширение масштабов деятельности компании.

Рассмотрим порядок заполнения Отчета о движении денежных средств (форма № 4) за 2011 г. на примере.

Пример. Остатки денежных средств ООО «Мир» по состоянию на 31.12.2011 составили:

• на счете 50 «Касса» — 3 000 руб.;
• на счете 51 «Расчетные счета» — 300 000 руб. Следовательно, в строке «Остаток денежных средств на начало года» будет отражена сумма 303 000 руб.

Раздел «Движение денежных средств по текущей деятельности». Общая сумма выручки от продажи продукции, поступившей в кассу и на расчетный счет ООО «Мир» в течение 2011 г., составила 944 000 руб. (в том числе НДС — 18 %, или 144 000 руб.). Кроме того, в 2011 г. на расчетный счет ООО «Мир» поступили авансовые платежи от покупателей в размере 118 000 руб. (в том числе НДС — 18 %, или 18 000 руб.).

Следовательно, в строке «Поступило денежных средств от продажи продукции, товаров, работ и услуг» будет отражена сумма 1 062 000 руб. (944 000 руб. +118 000 руб.).

В 2011 г. на расчетный счет ООО «Мир» зачислены денежные средства в размере 100 000 руб., безвозмездно полученные от другой организации. Эти средства были использованы в текущей деятельности организации. Поскольку в данном случае безвозмездная помощь отвечает признаку существенности (составляет более 5 % от суммы выручки организации), ее следует отразить по строке «Безвозмездно полученные средства» формы № 4.

В 2011 г. сотрудник ООО «Мир» вернул в кассу неиспользованный остаток подотчетных сумм в размере 5 000 руб. Кроме того, в этом же году на расчетный счет поступили деньги от взыскания неустоек за нарушение хозяйственных договоров на продажу продукции в размере 50 000 руб.

Таким образом, по строке «Прочие поступления» будет отражена сумма: 55 000 руб. (5 000 руб. + 50 000 руб.).

В течение 2011 г. ООО «Мир» перечислило поставщикам сырья и материалов денежные средства в общей сумме 236 000 руб. (в том числе НДС — 18 %, или 36 000 руб.). Эта сумма будет отражена в строке «На оплату товаров, работ, услуг».

Общая сумма денежных средств, выданных за год из кассы на оплату труда сотрудников, составила 500 000 руб. Она будет указана по строке «На оплату труда».

Сумма налоговых платежей и взносов на обязательное пенсионное страхование, перечисленных в бюджет в 2011 г., составила 300 000 руб. Эта сумма будет записана по строке «На расчеты по налогам и сборам».

Кроме того, в течение года были выданы сотрудникам организации материальная помощь и другие выплаты (не включаемые в фонд оплаты труда) в общей сумме 50 000 руб. За счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации были оплачены больничные сотрудникам ООО «Мир» в размере 10 000 руб. Общая сумма этих показателей будет отражена по строке «На прочие выплаты, перечисления» в размере 60 000 руб. (50 000 руб. + 10 000 руб.).

Разница между деньгами, полученными и потраченными в рамках текущей деятельности организации, составит 121 000 руб. (1 062 000 руб. + 100 000 руб. + 55 000 руб. — 236 000 руб. — 500 000 руб. — 300 000 руб. — 60 000 руб.). Эта разница будет отражена по строке «Результат движения денежных средств от текущей деятельности».

Раздел «Движение денежных средств по инвестиционной деятельности». В 2011 г. ООО «Мир» продало бывшее в употреблении транспортное средство. Выручка от его реализации составила 1 180 000 руб. (в том числе НДС — 18 %, или 180 000 руб.). Полученная выручка будет отражена по статье «От продажи объектов основных средств и иного имущества».

Кроме того, ООО «Мир» продало акции другой организации на сумму 1 000 000 руб. Их стоимость будет отражена по той же статье.

ООО «Мир» имеет дочернюю компанию ООО «Омега», которой в 2007 г. был выдан долгосрочный заем на сумму 1 000 000 руб. В 2011 г. заем был возвращен ООО «Мир». Следовательно, выданный долгосрочный заем в размере 1 000 000 руб. следует отразить по статье «Прочие поступления».

В 2011 г. ООО «Мир» вновь предоставил долгосрочный заем другой организации в размере 20 000 руб.. Эта сумма будет отражена по статье «На финансовые вложения».

В 2011 г. ООО «Мир» приобрело новое производственное оборудование на сумму 2 360 000 руб. (в том числе НДС — 18 %, или 360 000 руб.). Эта сумма будет записана по статье «На приобретение объектов основанных средств (включая доходные вложения в материальные ценности) и нематериальных активов».

Разница между полученными и потраченными денежными средствами в рамках инвестиционной деятельности организации составит: 100 000 руб. (1 180 000 руб. + 1 000 000 руб. + 300 000 руб. — 2 360 000 руб. — 20 000 руб.). Эта разница будет отражена по статье «Результат движения денежных средств от инвестиционной деятельности».

Раздел «Движение денежных средств по финансовой деятельности». В 2011 г., испытывая временный недостаток денежных средств, ООО «Мир» получило заем у своего делового партнера в размере 400 000 руб. Эта сумма займа будет отражена по статье «Поступило кредитов и займов».

Кроме того, организация вернула кредит, ранее взятый в банке. Сумма кредита составила 280 000 руб. Эта сумма будет указана по статье «Направлено денежных средств на погашение кредитов и займов».

Разница между полученными и потраченными денежными средствами в рамках финансовой деятельности организации составит: 120 000 руб. (400 000 руб. — 280 000 руб.). Эта разница будет отражена по статье «Результат движения денежных средств от финансовой деятельности».

Разница между суммами денежных средств, поступивших и израсходованных в рамках всех видов деятельности организации (текущей, инвестиционной и финансовой), составит: 356 000 руб. (121 000 руб. + 355 000 руб. — 120 000 руб.). Такая разница будет отражена по статье «Результат движения денежных средств за отчетный период».

Остаток денежный средств организации на 31.12.2011 составит 659 000 руб. (303 000 руб. + 356 000 руб.). Он будет отражен по статье «Остаток денежных средств на конец отчетного периода».

Список литературы

1. О формах бухгалтерской отчетности организаций: приказ Минфина России от 02.07.2010 № 66н.

2. Положение по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денежных средств» (ПБУ 23/2011) : приказ Минфина России от 02.02.2011 №11н.

3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008)»: приказ Минфина России от 06.10.2008 № 107н.